Régimen Local

Revisión o revocación de las liquidaciones firmes del Impuesto de Plusvalía

El TS acabará interpretando el silencio del TC en lo referido al alcance de los efectos de la sentencia 59/2017 (Impuesto sobre la Plusvalía)

La sentencia TC 59/2017, de 11 de mayo, que declaró que los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL, eran inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor, ha suscitado dudas acerca de su interpretación, alcance y efectos. El TS, mal que bien, ha ido resolviendo estas dudas y las cuestiones controvertidas planteadas por esta particular declaración de inconstitucionalidad.

Pero todavía queda pendiente resolver alguna cuestión controvertida, como es la de los efectos de la STC sobre las liquidaciones firmes. Habrá que recordar que el TC en este caso, y a diferencia de otras sentencias, no dice nada acerca del alcance de los efectos de la sentencia.

Se ha aceptado que la sentencia produce efectos sobre las autoliquidaciones practicadas, dado que no son actos administrativos, por lo que los obligados tributarios han podido instar la rectificación y solicitar la devolución de los ingresos indebidos (artículo 120.3 y 221.4 de la LGT) en los cuatro años siguientes a su presentación (artículo 66 c de la LGT, si se ha demostrado la inexistencia de incremento del valor.

Sin embargo, no está claro qué efectos tiene la sentencia en las liquidaciones que han quedado firmes por no recurrirse en el plazo establecido. La realidad es que los obligados tributarios que abonaron las liquidaciones del IIVTNU han solicitado en muchos casos la devolución de lo ingresado, amparándose en la declaración de inconstitucionalidad de los referidos artículos del TRLRHL. Dado que las liquidaciones habían quedado consentidas y eran firmes, se ha solicitado la revisión o la revocación de estos actos. Los Ayuntamientos afectados o han inadmitido o han desestimado las solicitudes de revisión y revocación.

La cuestión está siendo controvertida; los autores que han tratado el tema mantienen posturas contradictorias. Alfonso Rincón González-Alegre, en su artículo titulado “Revisión de plusvalía municipal y responsabilidad patrimonial” (publicado el 12-12- 2018 en el elderecho.com), considera que no concurren en este caso ninguna de la causas tasadas de nulidad –de aplicación restrictiva- enunciadas en el artículo 217 LGT. Señala, por otra parte, que no cabe construir una suerte de causa de nulidad autónoma, derivada directamente del pronunciamiento de inconstitucionalidad de los citados preceptos del TRLRHL.

Otros autores, como es el caso de Joan Pagès y Galtés, en un reciente artículo que acaba de publicar, titulado “Efectos de la declaración de inconstitucionalidad parcial del IIVTNU tras la sentencia interpretativa dictada por el Tribunal Supremo en 2018» (REALA. Nueva Época – nº 11, abril-septiembre 2019), al analizar la aplicación a este caso de alguna de las causas de nulidad enunciadas en el artículo 217 LGT, dice lo siguiente:

Se trata de una enumeración taxativa que concluye en su letra g) aludiendo a «Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal».

A pesar de que estamos ante una enumeración que debe ser interpretada de forma estricta, enten­demos que el caso que nos ocupa encaja en este último supuesto, pues tratándose de la declaración de inconstitucionalidad de una ley, parece claro que, salvo que medie sentencia judicial firme, el TC es el único órgano competente para limitar los efectos de su declaración. Y si de su declaración se desprende que no impone limitación alguna de efectos, parece claro que los ingresos pagados bajo la cobertura de una ley de­clarada inconstitucional, también serán inconstitucionales, siendo que la declaración de inconstitucionalidad implica la nulidad absoluta, de ahí que tenga efectos ex nunc, o ex origine, tal i como dice explícitamente en las SSTC 59 y 72/2017.

El tratarse de un acto viciado de nulidad de pleno derecho, implica que no prescribe la acción para que se declare la nulidad 62. De tal manera que cualquier contribuyente que haya pagado el IIVTNU (ya mediante acto de liquidación, ya mediante autoliquidación) desde su implantación a raíz de la LRHL de 1988, podrá solicitar la devolución de ingresos indebidos a través del procedimiento de nulidad de pleno derecho”.

Para este autor, la declaración de inconstitucionalidad es una causa de nulidad autónoma, que tendría encaje en la letra g) del apartado 1 del artículo 217 LGT.

Pues bien, como cabía esperar, el TS va a tener que pronunciarse sobre si la declaración de inconstitucionalidad que hace la STC 59/2017, permite dejar sin efecto las liquidaciones firmes del IIVTNU, con la consiguiente devolución de lo ingresado, utilizando la vía de la revisión de oficio (artículo 217 LGT) o de la revocación (artículos 219 LGT) Como se verá a continuación, el TC, en autos dictados recientemente, ha apreciado interés casacional objetivo para fijar jurisprudencia sobre estas controvertidas cuestiones.

Revocación de liquidaciones firmes del IIVTNU (ATS 4054/2019, de 11 de abril y ATS 5245/2019, 9 de mayo)

Estos dos autos de admisión se refieren a asuntos idénticos. El Ayuntamiento inadmite unas solicitudes de revocación de liquidaciones firmes, amparadas en el artículo 219 LGT, considerando que la revocación en una facultad de la Administración tributaria (en este caso un Ayuntamiento) y no un derecho del contribuyente y que, además, se trata de actos firmes sobre los que no produce efectos la STC. El Juzgado de lo CA que conoce del asunto estima los recursos interpuestos por los contribuyentes, considerando que le corresponde controlar los elementos reglados de la potestad de revocación y que procede revocar las liquidaciones firmes al resultar afectadas por la STC 59/2017.

Conviene recordar, y así lo hace el letrado del Ayuntamiento recurrente, que existe una jurisprudencia consolidada del TS sobre la revocación de los actos firmes de naturaleza tributaria, recogida, entre otras, en la sentencia 586/2017, de 22 de febrero (ECLI: ES:TS:2017:586)-, en la que se argumenta lo siguiente: “Por ello, debemos entender que el artículo 219 de la Ley General Tributaria no reconoce legitimación a los particulares para iniciar el procedimiento, atribuyéndoles únicamente la posibilidad de promover esa iniciación mediante la correspondiente solicitud, de la que la Administración acusará recibo, y sin perjuicio de la tramitación subsiguiente si se inicia el procedimiento”. Y se sigue diciendo: “Además, reiteramos, el artículo 219 de la LGT no ofrece a los contribuyentes un derecho subjetivo a la revocación de los actos desfavorables como alternativa a la impugnación por la vía de los recursos procedentes… “. Es decir, el TS ha venido rechazando la utilización de la revocación como vía alternativa a los recursos ordinarios para atacar actos consentidos y firmes.

Lo que se plantea en los Autos de admisión es si esta jurisprudencia sobre la revocación, debería modificarse en aquellos casos en que las liquidaciones tributarias firmes se han practicado al amparo de una norma declarada inconstitucional y nula. Es decir, si en estos casos, la interpretación conjunta del artículo 219 LGT y de los artículos 38 y 40 LOTC, habilitará al órgano jurisdiccional para revocar las liquidaciones firmes, en sustitución de la Administración, que es la que tiene atribuida esta facultad. Se precisa en los autos de admisión: “Si para reconocer ese derecho puede ampararse el órgano sentenciador en la nulidad de un precepto constitucional, haciendo así derivar efectos ex tunc de una sentencia del Tribunal Constitucional publicada después de haber adquirido firmeza las liquidaciones tributarias litigiosas”.

Revisión de oficio de liquidaciones firmes del IIVTNU (ATS 6064/2019, de 30 de mayo)

En el caso que ha dado lugar a este auto de admisión, se solicitó, amparándose en la STC 59/2017, la revisión de oficio de una liquidación firme, sin invocar específicamente ninguna de las causas de nulidad del artículo 217 LGT. El Ayuntamiento desestimó la solicitud considerando que se trataba de un recurso de reposición. Finalmente, el Juzgado de lo CA anula la liquidación firme al considerarla nula por queda afectada por la declaración de inconstitucionalidad de la STC, sin que se especifique en cuál de las causas de nulidad de pleno derecho enunciadas en el artículo 217 LGT encaja.

Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consisten en:

1. Determinar si la STC 59/2017, de 11 de mayo, permite revisar en favor del contribuyente actos administrativos de liquidación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos, correctores de la previa autoliquidación presentada, practicada en un supuesto en que no hubo incremento de valor probado, firmes por haber sido consentidos antes de haberse dictado tal sentencia.

2. En caso de que diéramos a la pregunta anterior una respuesta afirmativa, habilitante de esa posibilidad de revisión de actos firmes por consentidos, dilucidar en virtud de qué título jurídico -esto es, de qué causa legal de nulidad radical o de pleno derecho, de las tipificadas numerus clausus en el artículo 217 LGT – operaría; y, además, con qué limitación temporal”.

A la vista de las cuestiones que presentan interés casacional para el TS, entiendo que será este órgano el que acaba determinando el alcance de los efectos de la STC. Es decir, el TS volverá a interpretar la sentencia 59/2017, ante el silencio de ésta sobre el alcance de sus efectos. Cabe pensar que el TS se va a erigir en interprete del silencio del TC, determinando si la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos del TRLRHL produce efectos ex nunc o ex tunc; algo inaudito. Se encargará también el TS de establecer el límite temporal de los efectos de la sentencia del TC.

Y en el caso de que se llegue a la conclusión de que los efectos son “ex tunc”, y que, por tanto, procede revisar y dejar sin efecto las liquidaciones firmes, la siguiente tarea que se propone el TS es la de encajar esta posibilidad de revisión en alguna de las causas de nulidad tasadas en el artículo 217 LGT. Como ha apuntado algún sector de la doctrina, la declaración de inconstitucionalidad de las normas tributarias al amparo de las cuales se han practicado las liquidaciones, podría ser una causa autónoma subsumible en la letra g) del apartado 1 del artículo 217.

La interpretación que el TS haga del silencio de la sentencia del TC puede tener importantes repercusiones. Si acaba interpretando que la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL produce efectos ex tunc, se abrirá la vía para que muchos contribuyentes soliciten la revisión o la revocación de las liquidaciones firmes del IIVTNU, con la consiguiente devolución de lo ingresado, si se acredita la inexistencia de incremento del valor del suelo.

Pedro Corvinos Baseca

Tributos locales, urbanismo y catastro: IIVTNU (Impuesto de Plusvalía)

En el artículo anterior del blog (aquí), comenté las recientes sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, ambas de 5 de marzo, idénticas en su contenido, que se centran en la incidencia que tiene la anulación de la clasificación del suelo en las liquidaciones del IBI.

Me ocuparé en este artículo de la STS 800/2019, de 5 de marzo –ponente el magistrado José Antonio Montero Fernández- que analiza la incidencia de la declaración de nulidad de una Plan Parcial, en el valor catastral de los inmuebles incluidos en el ámbito de este instrumento de planeamiento y en las liquidaciones de IIVTNU, practicadas por la transmisión de estos inmuebles. Vuelve a surgir la conflictiva relación entre tributos locales, urbanismo y catastro.

En este caso, la impugnación de las liquidaciones del Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) trae causa de la declaración de nulidad por sentencia del TS del Plan Parcial que ordenaba el ámbito en el que estaban incluidos los terrenos gravados. La consecuencia de la nulidad del Plan Parcial es que este ámbito de suelo urbanizable se quedaba sin ordenación detallada, sin que ello afectase a la clasificación del suelo.

Llama por ello la atención que la cuestión sobre la que se aprecia interés casacional objetivo consiste en  “Determinar si la anulación del planeamiento urbanístico, que clasificaba un sector como suelo urbanizable, conlleva que los terrenos afectados vuelvan a tener la clasificación de suelo no urbanizable y, en consecuencia, no puedan tener la consideración de suelo urbano a efectos catastrales, dando lugar a la nulidad de las liquidaciones giradas del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana«. Es evidente que no es esta cuestión la suscitada en este asunto, a diferencia de la que sucede en los casos resueltos por las sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, en los que sí que se anula la clasificación del suelo establecida en un Plan General.

Las cuestiones suscitadas en la sentencia que se comenta surgen, como se ha dicho, porque previamente se declara la nulidad del Plan Parcial que ordena detalladamente el suelo urbanizable en el que están situados los terrenos transmitidos y gravados por el IIVTNU. La clasificación del suelo como urbanizable se mantiene tras la anulación del Plan Parcial. A pesar de ello, esta sentencia –fundamento de derecho tercero- hace una serie de consideraciones sobre la anulación de la clasificación del suelo y sus efectos, que son irrelevantes para resolver el recurso de casación admitido.

Lo que en este caso parece tener interés casacional objetivo, es determinar si la anulación de un instrumento de planeamiento de desarrollo que ordena detalladamente un ámbito clasificado como suelo urbanizable (o urbano no consolidado), conlleva que no puedan tener la consideración de suelo urbano a efectos catastrales los terrenos incluidos en este ámbito, dando lugar a la nulidad de las liquidaciones giradas del Impuesto sobre el IIVTNU.

La sentencia que aquí se comenta se ocupa -fundamento de derecho cuarto- de la consideración catastral de estos suelos clasificados como urbanizables y ordenados por un Plan Parcial anulado. Y lo hace, como es lógico, recogiendo los argumentos de la STS de 30 de mayo de 2014, lo que lleva a concluir que estos suelos clasificados como urbanizables pero sin una ordenación detallada, al haberse anulado el Plan Parcial aprobado para este ámbito, deben considerarse como rústicos a efectos catastrales. Nada nuevo, hasta aquí.

Resultan interesantes los argumentos utilizados por el Ayuntamiento recurrente para cuestionar el carácter rústico de estos terrenos a efectos catastrales, a pesar de la anulación del Plan Parcial. Se alega, por un lado, que habían quedado firmes, al no haberse impugnado, instrumentos de gestión urbanística como el programa de actuación y el proyecto de reparcelación. Y se alega también, por otro lado, que ya se había producido una transformación urbanística de estos terrenos con anterioridad de la anulación del Plan Parcial. En relación con el alegato de la urbanización de los terrenos, se dice en esta sentencia del TS, asumiendo el relato de la dictada en apelación, “que la realidad física de las supuestas parcelas, que aparecen en el catastro con viales y delimitadas, no dejan de ser terrenos rústicos sin urbanizar”. Se rechaza, pues, que se haya producido esta transformación urbanística. Al hilo de lo expuesto, hay que recordar que en las sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, se ha abordado la cuestión de la ejecución de obras de urbanización que quedaron sin el amparo de los instrumentos anulados, para concluir que la existencia de estas obras sobrevenidamente “ilegales”, no supone que los terrenos hayan de ser considerados como urbanos a efectos catastrales.

Se rechaza también en la sentencia que la existencia de instrumentos de gestión urbanística firmes por no haberse recurrido, puedan alterar la consideración rústica de los terrenos a efectos catastrales, una vez anulado el Plan Parcial. Se argumenta al respecto que: “Una de las características de la legalidad urbanística es que los sucesivos instrumentos de ordenación y ejecución urbanística son secuenciales, son instrumentos de ordenación concatenados, seguidos de actos de ejecución, de suerte que de perder validez los instrumentos o actuaciones anteriores en la secuencia urbanística, como sucede en este caso al declararse nulo el plan parcial, pierden su validez y eficacia los posteriores, de suerte que, incluso de haber adquirido firmeza los actos en los términos que la parte recurrente expone, su ejecución vulneraría dicha legalidad urbanística, por lo que son de imposible realización jurídica cuando carecen de los instrumentos de cabecera que lo legitiman

Así pues, para el TS, los terrenos en cuestión, clasificados como suelos urbanizables, pero si ordenación detallada al haberse anulado el Plan Parcial de éste ámbito, deben ser considerados como suelos rústicos a efectos catastrales.

La siguiente y última cuestión que se suscita es si en estos casos cabe recurrir las liquidaciones del IIVTNU, sin haber cuestionado previamente los valores catastrales de los terrenos transmitidos, que determinan la base imponible de lo que queda de este Impuesto tras la declaración de inconstitucionalidad parcial del artículo 107 TRLRHL. Esta cuestión se resuelve en los mismos términos que lo hacen las recientes sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, ambas de 5 de marzo, 804/2019, de 4 de marzo y 579/2019, de 19 de febrero. En todas estas sentencias, el TS considera que en casos excepcionales resulta posible cuestionar aspectos relativos a la gestión catastral al impugnar la liquidación tributaria. En la que aquí se comenta se concluye que: “Es de observar que después de la asignación del valor catastral, no impugnado, se produce los citados pronunciamientos udiciales declarando la nulidad del planeamiento, y con ello la certidumbre de que el inmueble no puede calificarse a efectos catastrales como urbano, sino que los terrenos son rústicos como se recoge en la sentencia de primera instancia. Ante ello, cabe poner de manifiesto lo dicho anteriormente y la procedencia de discutir el valor catastral al impugnar la liquidación por IIVTNU”.

De manera que también en este caso el TS permite impugnar las liquidaciones del IIVTNU, aun cuando no se hubiesen cuestionado los valores catastrales de los terrenos, si, como consecuencia de la anulación de un instrumento de planeamiento de desarrollo, queda sin ordenación detallada el suelo urbanizable (o urbano no consolidado) en el que están incluidos.

Acabaré diciendo que todavía queda pendiente que el TS se pronuncie sobre algunas cuestiones relacionadas con la incidencia de la valoración catastral en la gestión de este Impuesto. El ATS 4967/2018, de 10 de mayo aprecia interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en determinar si la no revisión en el plazo establecido de los valores catastrales contenidos en la Ponencia tiene como consecuencia la perdida de vigencia y efectos de ésta, sin que pueda ser aplicados los valores catastrales desactualizados en la gestión de Impuestos como el IIVTNU o el IBI. Y en conexión con lo anterior, si una vez revisados los valores catastrales pueden surtir estos nuevos valores efecto con carácter retroactivo a la fecha del devengo del Impuesto, de modo que la nueva valoración debería ser susceptible de aplicación retroactiva al momento en el que la anterior perdió su vigencia.

Y el ATS 6624/2018, de 12 de junio, aprecia interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, consistente en:“Discernir si, interpretando los artículos 221 a 224.1 LGT , en relación con el artículo 18 TRLCI, es procedente la devolución en concepto de ingresos indebidos del importe de liquidaciones giradas por IBI e IIVTNU firmes y consentidas, como consecuencia de una resolución del Catastro Inmobiliario, dictada en el seno de un procedimiento de subsanación de discrepancias y que no consta impugnada, otorgándola efectos retroactivos”.

Pedro Corvinos Baseca

Tributos locales, urbanismo y catastro (IBI)

La base imponible de tributos locales como el IBI y el IIVTNU –en lo que queda de él tras la declaración parcial de inconstitucionalidad en la STC 59/2017- parte del valor catastral de los inmuebles gravados, que, a su vez, tiene en cuenta la situación urbanística de estos inmuebles. De ahí que las frecuentes declaraciones de nulidad de los instrumentos de planeamiento urbanístico, que afectan a la clasificación del suelo, pueden repercutir en la situación catastral de los inmuebles afectados y, por ende, en estos tributos.

El Tribunal Supremo, en tres sentencias que acaban de dictarse -sentencias 787/2019, 772/2019 y 800/2019, de 5 de marzo, se pronuncia sobre las relaciones, a veces conflictivas, entre urbanismo, catastro y tributos locales, al resolver las cuestiones de interés casacional objetivo apreciado para determinar si la anulación del planeamiento urbanístico, general o de desarrollo, afecta a la situación de los terrenos a efectos catastrales e incide en las liquidaciones practicadas del IBI y del IIVTNU.

Me ocuparé en este primer artículo de las sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, ambas de 5 de marzo, de las que ha sido ponente el magistrado Dimitry Berberof, idénticas en su contenido, que se centran en la incidencia que tiene la anulación de la clasificación del suelo en las liquidaciones del IBI. En estas sentencias se abordan las siguientes cuestiones: i) se analiza si la anulación del planeamiento urbanístico que clasificaba un sector como suelo urbanizable, tiene como consecuencia que los terrenos afectados vuelvan a tener la clasificación de suelo no urbanizable; ii) si la desclasificación del suelo derivada de la anulación conlleva que ya no puedan ser considerados como urbanos a efectos catastrales y iii) si la desclasificación del suelo y la perdida de la condición de urbano a efectos catastrales, da lugar a la anulación de las liquidaciones practicadas.

i)  Efectos de la nulidad del planeamiento sobre la clasificación urbanística del suelo: reviviscencia del antiguo Plan y desclasificación del suelo 

Las sentencias TS 787/2019 y 772/2019 describen los avatares del planeamiento urbanístico del ámbito en cuestión -Sector UNP 4.01 «Parque Valdebebas- Ciudad Aeroportuaria» en Madrid: declaración de nulidad del Plan General, que clasificaba el terreno como suelo urbanizable no programado, del planeamiento de desarrollo y de los instrumentos de gestión; anulación del intento de convalidación del Plan General anulado y anulación de la aplicación retroactiva de la revisión del Plan finalmente aprobada.

En cuanto a los efectos de la nulidad de la clasificación del suelo contenida Plan General declarado nulo –suelo urbanizable no programado-, estas sentencias, con cita en la consolidada jurisprudencia sobre esta cuestión, concluye que se produce la reviviscencia del planeamiento anterior que clasificaba los terrenos de este ámbito como suelo no urbanizable de especial protección. Queda claro, pues, que la declaración de nulidad del Plan tiene como consecuencia que los suelos del ámbito en cuestión pasen a estar clasificados como lo estaban en el Plan revivido; en este caso como suelos no urbanizables.

ii) Incidencia de la nulidad del planeamiento urbanístico sobre la consideración catastral de un determinado bien inmueble como rústico o urbano.

La siguiente cuestión, y la más controvertida, es la si la desclasificación de los terrenos como consecuencia de la nulidad del Plan General, incide en la consideración catastral de los terrenos. Hay que hacer notar que la sentencia dictada en instancia por el TSJ de Madrid, razona que la desclasificación del suelo como consecuencia de la anulación del Plan no incide en el carácter urbano de los terrenos a efectos catastrales, dado que habían sido objeto de una profunda y completa trasformación y desarrollo urbano.

Para resolver esta cuestión, las sentencias del TS  analizan el vínculo existente entre la clasificación urbanística del suelo, conforme a lo establecido en la legislación del suelo y urbanística, y la situación de los inmuebles a efectos catastrales, de acuerdo con lo dispuesto en la legislación reguladora del catastro.  A este respecto se tiene en cuenta el importante cambio que supuso la modificación del artículo 7 TRLCI, mediante la Ley 36/2006. Antes de esta modificación existía una mayor coordinación entre la situación catastral y la urbanística de los terrenos. A partir de esta modificación, se dice en estas sentencias, la realidad urbanística y la catastral no siempre coinciden. Con la modificación del artículo 7 TRLCI se admite que «catastralmente» una finca pueda ser considerada como urbana, pese a que «urbanísticamente» no goce de dicha condición. En efecto, en las letras c, d, e y f) del artículo 7.2 TRLCI, se consideran como urbanos a efectos catastrales determinados terrenos teniendo en cuenta su realidad física y al margen de la clasificación urbanística. De manera que cabe la posibilidad de que un terreno parcial o totalmente transformado urbanísticamente tenga consideración de urbano a efectos catastrales, aun cuando esté clasificado en el Plan General como suelo no urbanizable.

Partiendo de estas consideraciones, y sin dejar claro si es de aplicación al caso el régimen anterior o posterior a la modificación del artículo 7 TRLCI mediante la Ley 36/2006, se entra a analizar la realidad de estos terrenos para concluir que a pesar de estar urbanizados y, en parte, edificados, no se pueden considerar como urbanos a efectos catastrales. El razonamiento utilizado para llegar a esta conclusión, es que esta transformación se produjo al amparo de unos instrumentos urbanísticos anulados, y se recuerda que, “… la vinculación a la realidad a la hora de clasificar el suelo urbano no puede ser de tal naturaleza que se imponga al planificador incluso en aquellos casos en que los servicios o la consolidación de la edificación sean ilegales, procediendo, en tales casos, que la Administración urbanística ejerza sus potestades de restauración del orden urbanístico y de disciplina urbanística, en lugar de aceptar a ciegas o mantener la urbanización ilegal”. Se continua diciendo: “Y esto es lo que ocurría en los años 2010 y 2011  con relación al bien inmueble al que se refiere este recurso pues, conforme a todo lo expresado anteriormente, el proyecto de reparcelación que motivó, precisamente, la alteración catastral, constituía ejecución y desarrollo de un planeamiento anulado sin que las construcciones existentes -en aquella época, también contrarias al planeamiento- permitiesen reconducir o intentar justificar la condición de urbano del bien inmueble al que se refiere presente recurso a través de la realidad material que representa su transformación o de los servicios urbanísticos a los que se acaba de hacer referencia”. La conclusión es que este inmueble no podía tener la condición de urbano desde el punto de vista catastral.

Es decir, para el TS la desclasificación del suelo como consecuencia de la declaración de nulidad de los instrumentos de planeamiento -Plan General y planeamiento de desarrollo- y de gestión, supone que los terrenos no tengan la condición de urbanos a efectos catastrales, aun cuando se haya procedido a la urbanización y edificación de los terrenos al amaro de los instrumentos urbanísticos anulados. Cabe pensar, que estos terrenos volverán a adquirir la condición de urbanos a efectos catastrales, cuando se legalice la situación urbanística aprobando unos nuevos instrumentos de planeamiento y de gestión y sin que la legalización tenga efecto retroactivo

iii) Anulación de las liquidaciones de IBI practicadas como consecuencia de la anulación de la clasificación del suelo y la pérdida de la condición de urbano a efectos catastrales.

La última cuestión que se plantea es si en estos casos cabe recurrir las liquidaciones del IBI si haber cuestionado previamente los valores catastrales de los terrenos, que determinan la base imponible de este Impuesto. Vuelve a surgir la cuestión controvertida de la distinción entre la gestión catastral y la gestión tributaria y sobre la posibilidad, excepcional, de cuestionar indirectamente los valores catastrales al recurrir los actos de liquidación del IBI. Esta cuestión ha sido resuelta en las recientes sentencias del TS 579/2019, de 19 de febrero –comentada aquí– y 804/2019, de 4 de marzo.

Las sentencias objeto de este comentario, siguiendo la interpretación mantenida por las referidas sentencias, concluyen que en casos excepcionales resulta posible cuestionar aspectos relativos a la gestión catastral al impugnar la liquidación tributaria. Esta situación excepcional se dará cuando quede constancia de hechos sobrevenidos a la valoración catastral determinante de la liquidación cuestionada que evidencien su invalidez, y concurran las siguientes circunstancias: “(i) que la razón de esa invalidez hayan sido reconocidas por resoluciones de los órganos catastrales o económico- administrativos o, por resoluciones judiciales, para casos de sustancial similitud; (ii) que el interesado las haya hecho valer para su situación individual ante los órganos catastrales o económico-administrativos y no haya recibido respuesta dentro del plazo que legal o reglamentariamente resulte de aplicación, colocándolo en una situación de tener que soportar una dilación que resulte grave para sus intereses económicos; y (iii) en la impugnación jurisdiccional de sus valores catastrales, planteada directamente contra el acto principal de liquidación, el Ayuntamiento no haya rebatido eficazmente las concreta razones de invalidez que hayan sido ofrecidas contra el valor catastral aplicado en la liquidación”.

Analizadas las circunstancias concurrentes en los casos resueltos por las sentencias comentadas, se considera que son impugnables las liquidaciones del IBI, cuestionando los valores catastrales determinantes de las bases imponibles, dado que no reflejaban la nueva situación de los terrenos a efectos catastrales, como consecuencia de la anulación de planeamiento urbanístico. Por ello se casan y anulan estas sentencias.

Pedro Corvinos Baseca

Impugnación de la liquidación del IBI cuestionando el valor catastral firme que le sirve de base imponible

El TS acaba de dictar una relevante sentencia –STS 579/2019, de 19 de febrero– en la que permite, en determinadas circunstancias, cuestionar la valoración catastral de un terreno al impugnar las liquidaciones del IBI. La sentencia confirma la sentencia recurrida, dictada por un Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, que anuló las liquidaciones del IBI, considerando que el valor catastral de los terrenos no reflejaba su situación urbanística. Los terrenos estaban calificados catastralmente como urbanos, y valorados como tales, y su clasificación urbanística era de suelo urbano consolidado, pero estaban pendientes de ordenación detallada, por lo que debían ser considerados como rústicos a efectos catastrales.

La cuestión que presentaba interés casacional objetivo en este caso era “Determinar si, con ocasión de la impugnación de liquidaciones del impuesto sobre bienes inmuebles y para obtener su anulación, el sujeto pasivo puede discutir la calificación (y la consiguiente valoración) catastral de su inmueble, cuando no lo hizo (o haciéndolo dejó que alcanzara firmeza) al tiempo en que le fue notificado individualmente el valor catastral del bien inmueble sujeto a tributación por dicho impuesto

El TS nos recuerda el peculiar diseño competencial para la gestión del IBI, y también del IIVTNU, correspondiendo a la Administración General del Estado, la gestión catastral –aprobación de las ponencias de valores y determinación del valor catastral de los terrenos- y a los Ayuntamientos, la gestión tributaria. Se explica que el punto de conexión entre la gestión catastral y la gestión tributaria está en la determinación de la base imponible del IBI que viene constituido por el valor catastral, determinado por el Catastro. Valor catastral que, no se olvide, manifiesta la capacidad económica que se grava con este impuesto directo de carácter real.

En cada uno de estos ámbitos competenciales y de gestión, se producen actos distintos, procedentes de administraciones diferentes y con régimen de impugnación propio. De ahí que la regla general es que no se puede discutir el valor catastral que ha adquirido firmeza –acto de gestión catastral-, con ocasión de la impugnación de las liquidaciones del IBI. Pero caben excepciones. Y lo que se analiza en la sentencia dictada en casación es si entre esas excepciones a la regla general, pueden incluirse aquellos casos en que por circunstancias sobrevenidas, la calificación y valoración catastral de un terreno no refleja la realidad de ese terreno. Se parte de la siguiente consideración:

“Ante ello, es evidente que la fijación del valor catastral, que causa estado de no haber sido impugnado en su momento o siéndolo se dejó que ganara firmeza, que se proyecta en el ámbito tributario al constituir la base imponible del impuesto, cuya eficacia se prolonga en el tiempo en cuantos actos de aplicación incida, no puede permanecer inamovible cuando situaciones sobrevenidas, tales como declaraciones judiciales y/ o jurisprudenciales o cambios legislativos, que reflejan o incluso pueden llevar a la certidumbre sobre la incorrección del valor catastral, que al tiempo de su determinación eran circunstancias desconocidas por inexistentes, y que, por ende, ni tan siquiera pudieron ser alegadas por los interesados, permiten que pueda discutirse su validez al impugnar la liquidación cuya base imponible tenga determinada por dicho valor, sin que pueda tener amparo jurídico que se siga girando liquidaciones y resulten inexpugnables escudándose la Administración en la distinción enunciada entre gestión catastral y gestión tributaria, cuando resulta incorrecta la base imponible que se aplica y con ello se vulnera el principio de capacidad económica al gravarse una riqueza inexistente o ficticia, como puede ser que se haga tributar como urbano, lo que es rústico.

El origen de la controversia en este caso está, como se ha anticipado, es que en el Catastro se calificaban como suelos urbanos –y se valoraban como tales-, unos terrenos clasificados en el PGOU como suelo urbano no consolidado pero pendientes de ordenación detallada mediante un Plan Especial. El Juzgado de lo CA considera que a esta categoría de suelo urbano le es aplicable la doctrina sentada por el TS en la sentencia 2159/2014, de 30 de mayo (comentada aquí), por la que los suelos urbanizables sin Plan Parcial deben considerarse rústicos a efectos catastrales. Esta es la razón por la que se estima el recurso contra las liquidaciones del IBI y son anuladas, a pesar de que los terrenos estaban calificados y valorados catastralmente como urbanos.

El TS considera que la sentencia 2159/2014 –y la modificación del artículo 7.2 del TRLCI a la que dio lugar, mediante la Ley 13/2015- son circunstancias sobrevenidas que justifican que se pueda discutir la valoración catastral de unos terrenos, aunque sea firme, con ocasión de la impugnación de las liquidaciones del IBI.

Contiene, además, la sentencia un duro reproche al Ayuntamiento por su inactividad, al no haber promovido una adaptación del Catastro a la nueva situación derivada de la sentencia del TS 2159/2014 y a la modificación del artículo 7.2 TRLCI, forzando al ciudadano contribuyente a un largo periplo para reaccionar frente a una situación a todas luces injusta. Se dice:

Sin que, en estas situaciones, en las que concurren circunstancias excepcionales sobrevenidas, como la que nos ocupa, tenga amparo jurídico, el que se pueda seguir girando los recibos por IBI o no anular los ya girados, en su caso, bajo la excusa de la incompetencia del Ayuntamiento para fijar los valores catastrales. Ante un sistema impugnatorio complejo y potencialmente creador de disfunciones, cuando se producen estas situaciones, como las que nos ocupa, u otras parecidas o análogas, frente a una Administración que ha de servir con objetividad los intereses generales ( artículo 103.1 CE ), no es admisible jurídicamente que la misma permanezca inactiva dando lugar a un enriquecimiento injusto prohibido o a obligar a los administrados, ciudadanos de un Estado de Derecho, a transitar por largos y costosos procedimientos para a la postre obtener lo que desde un inicio se sabía que le correspondía o, lo que es peor, esperando que el mero transcurso del tiempo convierta en inatacable situaciones a todas luces jurídicamente injustas; lo cual mal se compadece con un sistema tributario basado en el principio superior de Justicia y el de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos conforme a la capacidad económica de cada uno.

Y se concluye que ante estas situaciones excepcionales “… el sistema general que distribuye las competencias entre gestión catastral y gestión tributaria debe reinterpretarse y pulir su rigidez para que en sede de gestión tributaria y en su impugnación judicial quepa entrar a examinar la conformidad jurídica de dicho valor catastral, en su consideración de base imponible del gravamen, en relación con la situación jurídica novedosa que afecta al afecta al inmueble al que se refiere la valoración catastral y a esta misma, que no fue impugnada en su momento”.

Por último, resulta interesante la referencia que se hace al principio de buena administración -principio implícito en la Constitución (arts. 9.3 y 103) se dice-, que “impone a la Administración una conducta lo suficientemente diligente como para evitar definitivamente las posibles disfunciones derivada de su actuación, sin que baste la mera observancia estricta de procedimientos y trámites, sino que más allá reclama la plena efectividad de garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente y mandata a los responsables de gestionar el sistema impositivo, a la propia Administración Tributaria, observar el deber de cuidado y la debida diligencia para su efectividad y de garantizar la protección jurídica que haga inviable el enriquecimiento injusto.

En resumen, una interesante sentencia que además de reconocer que en determinados casos es posible cuestionar la calificación y valoración catastral de un inmueble, con ocasión de la impugnación de las liquidaciones del IBI, le recuerda a la Administración tributaria –en este caso a un Ayuntamiento- las pautas de actuación basadas en el principio de buena administración, para evitar que los ciudadanos contribuyentes tengan que  “transitar por largos y costosos procedimientos para a la postre obtener lo que desde un inicio se sabía que le correspondía”.

Pedro Corvinos Baseca

La liquidación definitiva del ICIO no puede modificar la liquidación provisional por un cambio de criterio jurídico

El TS acaba de dictar una sentencia –STS 4303/2018, de 13 de diciembre– en la que, estimando el recurso de casación interpuesto, concluye que un Ayuntamiento no puede aprovechar la liquidación definitiva del ICIO para modificar en perjuicio del sujeto pasivo conceptos y partidas del presupuesto, no incorporadas a la liquidación provisional.

Hay que reconocer y agradecer la claridad expositiva de la sentencia -de la que es ponente el magistrado Francisco Javier Navarro Sanchis- y su carácter didáctico, que ayuda a comprender la peculiar forma de gestión de este impuesto. Se explica de forma comprensible como operan en la gestión de este impuesto la liquidación provisional y la liquidación definitiva.

Los hechos expuestos brevemente son los siguientes. Un Ayuntamiento practicó la liquidación provisional del ICIO por la ejecución de una obra consistente en un aprovechamiento hidroeléctrico, incluyendo únicamente las partidas correspondientes a la obra civil, quedando excluidas las referidas a las instalaciones. La liquidación definitiva se practicó teniendo en cuenta las certificaciones de final de obra emitidas por el técnico director, incluyéndose las partidas referidas a las instalaciones, que habían quedado excluidas en la liquidación provisional. La inclusión de estas partidas supuso un incremento considerable del importe de la liquidación definitiva respecto del determinado en la liquidación provisional.

La entidad recurrente cuestionó que se incluyesen en la liquidación definitiva las partidas de las instalaciones, no tenidas en cuenta en la liquidación provisional. Y que se practicase la liquidación definitiva sin realizar la comprobación prevista en el artículo 103.1 TRLHL.

Las cuestiones que según el Auto de admisión presentaron interés casacional para formar jurisprudencia fueron las siguientes:

Dilucidar si la vinculación a las partidas del presupuesto de obras, que constituye la base imponible en el ICIO, se produce tanto en la liquidación provisional como en la liquidación definitiva, previstas ambas en el artículo 103.1 TRLHL.

Esclarecer si la necesidad de una previa comprobación administrativa en el ICIO, prevista en el artículo 103.1 TRLHL, debe extenderse a todos los supuestos en los que se dicte una liquidación definitiva, ya se trate de una alteración de los datos fácticos que figuraron en la liquidación provisional ya se trate de una corrección de los criterios jurídicos que la inspiraron”.

La sentencia reformula los términos del Auto de admisión y considera que la pregunta realmente decisiva es: “si al practicarse la liquidación definitiva del ICIO se pueden añadir partidas, conceptos o unidades de obra que, pese a constar como tales en el presupuesto presentado en su día por el dueño de aquélla y sujeto pasivo, no se tuvieron en cuenta por el Ayuntamiento al establecer la liquidación provisional”.

Para resolver las cuestiones planteadas, se parte de considerar que la liquidación provisional no es un acto de trámite de gestión dentro de un procedimiento cuya resolución sería la liquidación definitiva. La liquidación provisional es un acto definitivo de gravamen, susceptible de impugnación administrativa y jurisprudencial. La consecuencia es que no se pueden alterar los conceptos incluidos en la liquidación provisional, añadiendo otros nuevos en la liquidación definitiva, debido, como sucede en este caso, a un mero cambio de criterio jurídico. Cualquier modificación de la liquidación provisional motivada por un cambio de criterio jurídico, que perjudique al sujeto pasivo, exigirá seguir los procedimientos de revisión, establecidos en los artículos 217 y concordantes de la Ley General Tributaria.

 Así las cosas, surge la pregunta de hasta dónde puede llegar entonces la liquidación definitiva. La sentencia define el ámbito que corresponde a esta liquidación, señalando que: “la liquidación definitiva verifica la correspondencia, cualitativa y cuantitativa, de las partidas presupuestadas sobre el proyecto con lo que resulte de la ejecución final, lo que necesariamente requiere una actividad de comprobación in situ”. La liquidación definitiva queda, pues, vinculada por las partidas contempladas en la liquidación provisional, previstas en el presupuesto, pero no por los importes de estas partidas. De ahí que se considere imprescindible realizar la comprobación in situ de lo ejecutado, para poder determinar el coste real y efectivo de las obras previstas en las partidas incorporadas en la liquidación provisional y de aquellas otras que excedan del proyecto presentado. Se dice al respecto que la “… la comprobación administrativa a que se refiere el artículo 103.1 del TRLHL es un trámite inexcusable, en cuanto resulta el único medio posible para determinar que la obra proyectada, en su desarrollo o ejecución, se ha ajustado o no al presupuesto presentado, y en qué medida, cualitativa o cuantitativamente, se ha desviado de sus previsiones, lo que es una operación necesaria para determinar la liquidación definitiva, que toma como base el coste real y efectivo de la construcción -o instalación u obra”.

En conclusión, esta sentencia deja claro que en la liquidación definitiva del ICIO no pueden incorporarse conceptos o partidas presupuestarias no contempladas en la liquidación provisional. Y, por otra parte, se considera imprescindible la comprobación in situ de las obras ejecutadas para poder practicar la liquidación definitiva.

Pedro Corvinos Baseca

La procelosa historia de la remunicipalización del servicio de 010 del Ayuntamiento de Zaragoza

Por fin ha llegado el deslace del asunto de la remunicipalización del servicio del 010 del Ayuntamiento de Zaragoza. El Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 4 de Zaragoza (JCA), acaba de dictar la sentencia que resuelve los recursos interpuestos contra el Acuerdo del Gobierno de Zaragoza, por el que se decidió asumir la prestación del servicio de asistencia telefónica municipal 010, subrogando al personal de la empresa que lo venía prestando. La sentencia estima los recursos interpuestos y anula el acuerdo recurrido. Este desenlace es probablemente provisional, dado que previsiblemente la sentencia será recurrida en apelación por el Ayuntamiento.

En un artículo anterior sobre este asunto (aquí),  me referí a la remunicipalización por la vía de hecho de este servicio, al comentar la sentencia 50/2018 del Juzgado de lo Social nº 2 de Zaragoza (JS), que reconoció a las trabajadores de la empresa que había prestado el servicio del 010, la condición de personal laboral indefinido no fijo del Ayuntamiento de Zaragoza. Se considera en esta sentencia que hay una sucesión de plantilla al recuperar de facto el Ayuntamiento la gestión del servicio, con el efecto de la subrogación de éste en los contratos de trabajo. Está sentencia, como era previsible, ha adquirido firmeza.

Así las cosas, la duda que surgía tras la sentencia firme del JS, era cual sería el alcance y los efectos de la sentencia que finalmente dictase el JCA. Sobre todo, teniendo en cuenta que uno de los objetivos fundamentales de los recursos interpuestos era evitar la subrogación del Ayuntamiento en los contratos de trabajo del personal de la empresa que prestaba el servicio.

El Ayuntamiento de Zaragoza, como cabía esperar, un vez conseguido su propósito con la sentencia firme del JS -la remunicipalización de servicio y la subrogación de los trabajadores-, alegó la falta de jurisdicción del JCA y la pérdida del objeto del proceso contencioso-administrativo.

La sentencia del JCA rechaza tanto su falta de jurisdicción como la pérdida del objeto y define su ámbito de control, tratando de deslindarlo del control jurisdiccional ya efectuado en la sentencia dictada por el JS. Como se verá, ese deslinde de ámbitos jurisdiccionales para evitar fricciones no se consigue del todo. El JCA asume, como no podía ser de otra manera, que la sentencia del  JS  reconoce a los trabajadores la condición de indefinidos no fijos del Ayuntamiento. Pero hay un matiz importante; para el JCA el reconocimiento  de este derecho se habría producido al haber  sido contratados los trabajadores de forma irregular por el Ayuntamiento. Se omite, sin embargo, que la sentencia del Juzgado de lo Social considera que hay sucesión de empresa, que determina la subrogación. Se dice al respecto:

 “Se ha producido la asunción, por reversión, por parte del Ayuntamiento de Zaragoza de la prestación del servicio 010, anteriormente externalizado a la empresa Pyrenalia Net Center, en la que el Ayuntamiento asume a su vez la misma plantilla que venía desempeñando el servicio por lo que nos encontramos ante un supuesto de sucesión de plantillas’ en tanto que la unidad productiva consiste esencialmente en mano de obra, tal cuál está destinada a la realización de la misma actividad, y que ha pasado de desempeñar su trabajo para la empresa que tenía adjudicada la prestación del servicio 010 a desempeñarlo para el propio Ayuntamiento que la asume con sus propios medios”.

Por tanto, para el JS la subrogación en los contratos de trabajo es consecuencia de la sucesión de empresa por la internalización del servicio, que es precisamente el argumento que se utiliza en el Acuerdo del Gobierno de Zaragoza recurrido y que acaba de anular la sentencia del JCA

Aceptada la competencia del JS para pronunciarse sobre los derechos de los trabajadores (omitiendo que se pronuncia también sobre la sucesión de empresa), el JCA marca su terreno, estableciendo su competencia para controlar el acto administrativo de la remunicipalización al que se reconoce carácter discrecional. Y se reafirma esta competencia diciendo: “… y competencia ésta, eso sí, que en el desarrollo de sus efectos, afectará -como no puede ser de otra manera- a todos los actos que se deriven del enjuiciamiento de lo que constituye el objeto de la litis, aunque tengan naturaleza laboral, en concordancia en este caso con lo ya resuelto por el Juzgado de lo Social”. Es un inciso críptico, en el que no queda claro si lo que se pretende es que la sentencia del JCA produzca efectos sobre la sentencia del JS. Cuestión ciertamente interesante sobre la que habrá que volver.

Acotado el ámbito competencial que se reserva el JCA, la sentencia se centra en controlar, de forma un tanto confusa, los aspectos procedimentales y competenciales en la adopción del Acuerdo de remunicipalización. No entra, por tanto, a pronunciarse sobre las cuestiones relativas a la sucesión de empresa y subrogación de los trabajadores, que era uno de los motivos, quizás el principal, en que las entidades demandantes habían fundamentado sus pretensiones.

La sentencia del JCA considera que el Ayuntamiento comete irregularidades invalidantes en la tramitación del procedimiento para adoptar el Acuerdo de remunicipalización. La deficiencia procedimental consistiría en haberse adoptado este Acuerdo, existiendo un reparo suspensivo del Interventor que no habría sido levantado, siguiendo el procedimiento de resolución de discrepancias regulado en las bases de ejecución del presupuesto. Hay que recordar que para el  Interventor no cabía la subrogación de los trabajadores si previamente no había una modificación de la plantilla municipal, que debía ser aprobada por el Pleno del Ayuntamiento. Así lo hace constar en los dos informes emitidos, a los que la sentencia atribuye el carácter de reparo suspensivo.

Para el órgano juzgador, la deficiente tramitación del procedimiento de resolución de discrepancias, tendría como consecuencia que el reparo suspensivo del interventor habría sido aceptado. De manera que el Acuerdo de remunicipalización se habría adoptado existiendo un reparo suspensivo del Interventor, lo que invalidaría este Acuerdo.

Además, la sentencia, acogiendo la interpretación que hace el Interventor y que origina el reparo suspensivo, y frente a lo mantenido por la Asesoría jurídica municipal, entiende que procede en este caso la modificación de la plantilla, correspondiendo al Pleno de la Corporación esta competencia.

Resumiendo, lo motivos por los que la sentencia anula el Acuerdo de remunicipalización son, por un lado, la deficiente tramitación del procedimiento de resolución de discrepancias que habría determinado la aceptación del reparo suspensivo del Interventor, a pesar de lo cual se adoptó el Acuerdo. Y, por otro lado, el no haber modificado con carácter previo la plantilla mediante Acuerdo del Pleno del Ayuntamiento, como se decía en el los informe de Intervención.

Llegados a este punto de la procelosa historia de la remunicipalización del servicio de 010, cabe preguntarse qué efectos tiene la sentencia y en qué medida afecta a la sentencia firme dictada por el JS. Es preciso recordar que el Acuerdo que anula la sentencia JCA, además de decidir la remunicipalización de este servicio y la subrogación de los trabajadores, extingue e inicia la liquidación del contrato administrativo con la empresa que venía prestando este servicio. Al hilo de lo dicho, no hay que olvida que la pretensión de una de las entidades demandantes (Confederación de Empresarios de Zaragoza) ha sido la continuidad en la prestación del servicio por esta empresa.

Como se ha dicho, la sentencia del JCA, en un inciso críptico, señala el alcance de sus efectos, diciendo que afectará a todos los actos “aunque tengan naturaleza laboral”. Es evidente que Acuerdo de remunicipalización tiene una parte con un claro contenido laboral, como es la relativa a la subrogación como consecuencia de la sucesión de empresa, cuestión sobre la que ya se ha pronunciado el JS en sentencia firme. No creo, por tanto, que la anulación de este Acuerdo afecte a la situación de los trabajadores, que tienen la condición de personal laboral indefinido no fijo del Ayuntamiento.

Entonces ¿qué efectos puede tener la sentencia del JCA? ¿la “desmunizapalización” del servicio remunicipalizado de hecho? ¿deberá continuar la prestación del servicio la empresa que lo venía prestando mediante un contrato administrativo y que ya manifestó su intención de cesar? ¿ O acaso tendrá el Ayuntamiento que licitar un nuevo contrato para que una nueva empresa continúe la prestación de este servicio, subrogándose en los trabajadores que ahora tienen la condición de personal indefinido no fijo?

En mi opinión, el Ayuntamiento ha optado legítimamente por gestionar directamente este servicio, en vez de contratarlo con una empresa. Como se reconoce en la sentencia, el Ayuntamiento goza de un amplio margen de discrecionalidad para decidir la forma de gestionar sus servicios. Lo que en este caso ha determinado la anulación del Acuerdo de remunicipalización es un mero defecto, discutible, por otra parte, en la tramitación del procedimiento seguido para resolver las discrepancias a que da lugar el reparo suspensivo del Interventor. Bastará, por tanto, que se inicie de nuevo el procedimiento de remunicipalización, pero ahora quedando al margen la controvertida cuestión de la subrogación de los trabajadores, dado que ya tienen reconocida por sentencia firma la condición de personal indefinido no fijo del Ayuntamiento. Se tratará de una remunicipalización sin subrogación, por lo que cabe pensar que no habrá reparo suspensivo del Interventor exigiendo la previa modificación de la plantilla.

Por último, no entiendo los desvelos que ha provocado en este caso la subrogación de los trabajadores que han prestado el servicio. Es una de las consecuencias que tiene la sucesión de empresa prevista en el artículo 44 TRET, aplicable también cuando una Administración decide recuperar la gestión de un servicio que venía prestando una empresa de forma indirecta. La subrogación no determina que los trabajadores accedan al empleo público municipal, por lo que no es necesaria la previa modificación de la plantilla. Así lo entiende la sentencia del JS cuando establece que no cabe la integración de las trabajadoras en la plantilla del Ayuntamiento. La modificación de la plantilla y de la relación de puestos de trabajo, deberá hacerse con posterioridad, con el fin de crear las plazas necesarias para gestionar el servicio ya municipalizado. Y una vez creadas las plazas deberán incluirse en la Oferta de Empleo Público y cubrirse mediante los sistemas selectivos previstos en el Texto Refundido del Estatuto Básico del Empleado Público.

Pedro Corvinos Baseca

 

Inflación y plusvalía

La interpretación que ha hecho el TS en varias sentencias recientes -1.163/2018¸ 2973/2018, y 2990/2018-, del alcance de la sentencia del TC 59/2017, está dando lugar, como era previsible, a que los Juzgados y Tribunales, ante el vacío legal producido tras la declaración parcial de inconstitucionalidad de los apartados 1 y 2 a), del artículo 107 TRLRHL, reconstruyan a su libre albedrio la normativa reguladora del Impuesto. En cada caso deciden el modo de determinar el eventual incremento del valor del suelo y varia también la aplicación que hacen de los criterios de prueba establecidos por el TS en las referidas sentencias, para demostrar la inexistencia de incremento del valor del suelo. Ello está provocando una gran inseguridad jurídica y situaciones de agravio. El éxito del recurso contra las liquidaciones del Impuesto, dependerá  del Juzgado ante el que se sustancie, de cómo éste determine la existencia o inexistencia del incremento del valor del suelo y de cómo aplique las reglas de la prueba.

En esta situación de vacío legal y ante la necesidad de los órganos juzgadores de “reconstruir” el IIVTNU, “deconstruido” por la sentencia 69/2017 del TC, en la interpretación que de ésta hace el TS, la consideración de la inflación puede ser un elemento clave para determinar si ha existido o no un incremento del valor del suelo.  No ha sido frecuente que los órganos jurisdiccionales hayan aceptado la actualización de los valores de adquisición para determinar el incremento o decremento del valor del suelo.

Sin embargo, es lo que ha hecho la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 2 de Zaragoza 923/2018, de 3 de octubre (ECLI: ES:JCA:2018:923). Esta sentencia actualiza el valor de adquisición de un inmueble, aplicando el IPC del INE, para determinar la inexistencia de incremento del valor del suelo. Se recurre en este caso la desestimación presunta de la solicitud de devolución de una liquidación del IVTNU,  por importe de 10.308,91 euros, por la venta de un local comercial. Se adquirió en diciembre de 1984 por 3.500.000 pesetas (21.035,42 euros) y se vendió en enero de 2015, por 20.000 euros. El demandante aporta como medio de prueba un informe pericial, basado en precios de venta de locales similares. El informe calcula el valor del local en el momento de realizarse la valoración (año 2017), depreciándolo al momento de la venta, en el año 2015. El resultado obtenido es que en 2017 el local valía 33.607,47 euros y en 2015 valdría un 13,7% menos, dada la situación económica, por lo que tendría un valor 29.003,24 euros. A la vista de este informe, el Ayuntamiento demandado alega que la propia prueba pericial de la parte ya da un precio superior al de venta.

Además, el Ayuntamiento demandado aportó dos valoraciones para demostrar la existencia de incremento de valor del suelo. Por una parte, aportó un informe del Servicio de Inspección Tributaria, basado en precios testigo, en el que se concluye que el valor en el momento de la venta, año 2015, era de 28.424,18 euros el suelo (14.547,82 la construcción). Y el valor del suelo en el año 1997 era de 13.935,31 (7.100,11 euros la construcción). Por otra parte, aporta el Ayuntamiento valores catastrales, siendo el valor catastral del suelo en 2015 de 57.271,77 euros y en el año 1997 de 14.472,71 euros.

Pues bien, a pesar de que de la prueba practicada, parecía resultar que se había producido un incremento del valor del suelo, el Juzgado considera que en este caso debe actualizarse el valor de adquisición, aplicando el IPC fijado por el INE.  Se dice en el fundamento de derecho séptimo:

Y es que hay algo que no se ha considerado, el IPC y sus variaciones, enormes desde 1984. Así, si se aplica el IPC del INE, desde 1984, el local valdría en la actualidad 62.243,81 euros, lo cual supera claramente el precio tasado en global por el ayuntamiento, y triplica de sobras el precio de venta. Si partimos de enero de 1995, veinte años antes de la transmisión ahora gravada, las cuentas serían más o menos iguales. Así, de diciembre de 1984 a enero de 1995 serían 37.485,12 euros. Y si partimos de ahí, hasta enero de 2015, el resultado sería 62.243,81 euros, superior a la tasación municipal, y superior al valor catastral actual de 57.271,77 euros. Aun considerando el 66,15% del valor como catastral, éste sería 41.174,28 euros, superior al precio total de venta del local. Por tanto, es evidente que hoy, por más que el suelo pierda menos valor, por más que la construcción se haya depreciado o haya quedado anticuada, ha habido una pérdida patrimonial clara”.

Así pues, el Juzgado de lo CA nº 2 de Zaragoza, dentro de esa función de “reconstrucción” del Impuesto que le asigna el TS en la interpretación que hace de la STC 59/2017, considera que la inflación debe ser un elemento a tener en cuenta en la determinación de un eventual incremento del valor del suelo, de lo que depende, como es sabido, la constitucionalidad de los apartados 1 y 2 a), del artículo 107 TRLRH. No bastará, pues, con comparar los valores de adquisición y transmisión del inmueble, será necesario, además, actualizar el valor de adquisición para determinar si realmente se ha producido un incremento en el valor del suelo.

La introducción de la inflación  por los órganos jurisdiccionales como elemento para determinar un eventual incremento del valor del suelo, puede tener importantes consecuencias en la liquidación del Impuesto.

 Pedro Corvinos Baseca

La aplicación de la carga de la prueba en el Impuesto sobre Plusvalía

El TS sigue resolviendo los recursos de casación admitidos, que tienen por objeto liquidaciones o autoliquidaciones del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU). Como es sabido, son varias las cuestiones relacionadas con este Impuesto respecto de las que se ha apreciado interés casacional para formar jurisprudencia. Habrá que ver las sentencias que vaya dictando el TS para comprobar cómo queda finalmente este maltrecho Impuesto.

Se acaban de dictar dos nuevas sentencias, además de la sentencia 1163/2018, de 9 de julio, que fue la primera que determinó el alcance de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017, comentada aquí. La STS 2990/2018, de 18 de julio, resuelve el recurso de casación interpuesto por el Ayuntamiento de Zaragoza, contra la dictada en instancia por el Juzgado de lo CA nº 5 de Zaragoza, que anuló una liquidación del IIVTNU por la transmisión del inmueble en una ejecución hipotecaria, considerando que tras la declaración de inconstitucionalidad de los preceptos del TRLRHL, no había base legal para practicar esta liquidación. Este Juzgado, al igual que el Juzgado CA nº 2 de Zaragoza, han venido manteniendo la denominada tesis maximalista, rechazada por el TS en la sentencia 1163/2018. La sentencia que acaba de dictar el TS estima el recurso de casación y se remite, como es lógico, a lo argumentado en la sentencia 1163/2018. Al analizar la controversia resuelta en la sentencia recurrida se concluye que: “Procede desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra dicha liquidación por cuanto la sentencia parte de la premisa de que el recurrente ni siquiera aporta ni solicita prueba de la inexistencia de plusvalía gravable”. Es decir, el TS comprueba que en el proceso seguido en instancia, el contribuyente no hace el menor esfuerzo por demostrar la inexistencia de incremento del valor, lo que le lleva a desestimar el recurso contra la liquidación practicada por el Ayuntamiento.

Al hilo de lo expuesto resulta especialmente interesante la otra sentencia del TS a la que me he referido. La STS 2973/2018, de 17 de julio, estima el recurso de casación interpuesto por el Ayuntamiento de Getafe, contra la conocida sentencia del TSJ de Madrid de 19 de julio de 2017,  que optó también, fundadamente, por la denominada tesis maximalista. Conviene recordar que la sentencia del Juzgado de lo CA nº 34 de Madrid, recurrida en apelación, había desestimado el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra una liquidación del IIVTNU, considerando que no se había aportado prueba bastante, no teniendo por tal el menor precio de la escritura de venta sobre el de adquisición.

El interés de esta reciente sentencia del TS es que, además de casar la dictada por el TSJ de Madrid, anula la sentencia del JCA que había confirmado la liquidación del impuesto. Y lo hace considerando que no aplica correctamente las reglas de la carga de la prueba para determinar si existe o no incremento del valor del suelo. Es decir, el TS en este caso, a diferencia de lo que hizo al resolver el recurso de casación que dio lugar a la sentencia 1163/2018, de 9 de julio, entra a valorar la prueba practicada en el proceso seguido en instancia y considera (FJ Cuarto) que: “… la sentencia de primera instancia está también aquejada de error jurídico en cuanto a los criterios que establece en relación con la carga, principios de prueba válidos y objeto sobre el que tal prueba debe recaer, a que nos hemos referido en el fundamento jurídico quinto de la sentencia de 9 de julio de 2018”.

Es oportuno recordar que el TS en la sentencia de 9 de julio, estableció –FJ Quinto- los siguientes criterios sobre la carga de la prueba: 1) Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido. 2) El sujeto pasivo para acreditar la inexistencia de incremento, podrá ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas; podrá también optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o emplear cualquier otro medio probatorio (artículo 106.1 LGT) y 3) Cuando el obligado tributario aporte la prueba indiciaria de que el terreno no ha aumentado de valor, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos.

La sentencia del TS reprocha a Juzgado de lo CA que no haya tenido en cuenta estos criterios sobre la carga de la prueba y el rigorismo con el que exige la prueba sobre la inexistencia de riqueza gravable, argumentando que la sentencia dictada en instancia:

 ”a) en primer lugar, desdeña a priori todo valor de prueba, aun indiciaria, a los precios recogidos en las escrituras públicas de adquisición y transmisión, con cita del artículo 1218 del Código Civil , pero llevada a una posición extrema su exégesis, de suerte que lo que no sea «…el hecho que motiva su otorgamiento y [de] la fecha de éste» parece carecer de todo valor; b) en segundo término, atribuye al interesado la carga de probar la pérdida patrimonial por medios distintos al de la exhibición de tales instrumentos; y c) viene a exigir, a la postre, una prueba pericial para acreditar que se ha experimentado la minusvalía que situaría la transmisión efectuada fuera del ámbito objetivo de la aplicación del tributo.

Tales afirmaciones han quedado claramente contradichas en el fundamento jurídico quinto de nuestra sentencia de 9 de julio pasado, dictada como hemos repetido en el recurso de casación nº 2662/2017. Aun a título de ejemplo, hemos señalado que los valores consignados en las escrituras públicas, en tanto sean expresivos de que la transmisión se ha efectuado por un precio inferior al de adquisición, constituyen un sólido y ordinario principio de prueba que, sin poseer un valor absoluto -que no podemos establecer con carácter abstracto en sede casacional- sí que bastarían, por lo general, como fuente de acreditación del hecho justificador de la inaplicabilidad del impuesto que, no debemos olvidar, hace sólo objeto de gravamen las plusvalías o incrementos de valor.

En otras palabras, tales datos, a menos que fueran simulados, deberían ser suficientes, desde la perspectiva de la onus probandi, para desplazar a la parte contraria, al Ayuntamiento gestor y liquidador, la carga de acreditar en contrario, de modo bastante, que los precios inicial o final son mendaces o falsos o no se corresponden con la realidad de lo sucedido

Resulta, por tanto, que los precios reflejados en las escrituras de adquisición y transmisión de inmuebles son prueba indiciaria suficiente, si no se demuestra que los datos son simulados, para acreditar la inexistencia de incremento del valor del suelo, desplazando al Ayuntamiento la carga de probar lo contrario.

La conclusión a la que se llega el TS en esta sentencia, tras valorar la prueba practicada en instancia, es que la transmisión de los terrenos, “… experimentó una clara, manifiesta y evidente minusvalía patrimonial que, …, en ningún caso podía dar lugar a la exacción del impuesto controvertido, pues habría bastado, ante el silencio e inactividad probatoria de la Corporación local, con la exhibición y examen de las correspondientes escrituras pública”.

El TS contribuye con esta sentencia a aclarar la controvertida cuestión de la carga de la prueba, que se ha convertido en la cuestión crucial para la gestión del Impuesto. Pero, además, da un paso más y entra a comprobar si la aplicación que se hace de la carga de la prueba en la instancia, se ajusta a los criterios establecidos en el FJ Quinto de la sentencia 1163/2018.

Pedro Corvinos Baseca

 

El dilema

Comentario a la sentencia del JCA nº 9 de Madrid, que se desvincula sin desvincularse de la jurisprudencia del TS en relación con el IIVTNU.

Parecía que tras formar jurisprudencia el TS -sentencia 2499/2018, de 9 de julio- sobre la interpretación del alcance de la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales (TRLRHL), declarada en la sentencia del TC 59/2017, estaba zanjada la controversia suscitada como consecuencia de las distintas interpretaciones que los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativo han venido haciendo de la sentencia del TC. Otra cosa son los problemas que, sin duda, va a provocar la interpretación mantenida por el TS, al permitir que los aplicadores del derecho (jueces y funcionarios municipales) reconstruyan un Impuesto deconstruido por el TC en la referida sentencia. A ello me referí en este reciente artículo (aquí)

Estaba esperando a ver cómo recibían esta sentencia del TS, y la jurisprudencia en ella formada, los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa; en particular, aquellos a los que el TS les reprocha haber mantenido la inconstitucionalidad radical de los citados preceptos (tesis maximalista)

He tenido conocimiento de dos sentencias dictadas recientemente por sendos Juzgados de lo Contencioso-Administrativo, en las que ya se tiene en cuenta la sentencia del TS. El Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 2 de Zaragoza –sentencia 158/2018, de 19 de julio- crítica la interpretación que hace el TS en su sentencia, asumiéndola. Y el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 9 de Madrid –sentencia 364/2018, de 19 de julio se desvincula de la interpretación que hace el TS y mantiene su propia interpretación de la STC, considerando que la inconstitucionalidad de los preceptos es radical, por lo que hay un vacío normativo que impide practicar liquidaciones y autoliquidaciones del IIVTNU.

La sentencia del JCA nº 9 de Madrid suscita a mi entender cuestiones jurídicas de gran interés; hace algunas consideraciones sobre la vinculación de los jueces a la jurisprudencia del TS y sobre a quién corresponde aplicar (interpretándolas) las sentencias del TC. Creo entender que, en el fondo, se está cuestionando el pretendido “monopolio” del TS para interpretar una sentencia del TC, apreciando en estos casos interés casacional para la formación objetiva de jurisprudencia. Como ya apunte en el referido artículo, me surge la duda de si entra dentro del interés casacional para la formación de jurisprudencia, interpretar las sentencias del TC.

Se le plantea al órgano juzgador el dilema de si seguir la interpretación que hace el TS en la sentencia 2499/2018 de la declaración de inconstitucionalidad de los preceptos del TRLRHL –en la que forma jurisprudencia sobre la cuestión- o hacer su propia interpretación de la STC 59/2017. Y para resolverlo empieza haciendo algunas reflexiones acerca de la vinculación de los jueces a la jurisprudencia. La sentencia cita y reproduce parcialmente un artículo doctrinal sobre el tema –“Valor de la jurisprudencia”, artículo de Jesús Ernesto Peces Morate, incluido en el nº 34 de revista Estudios de derecho judicial, dedicado a la Fuerza vinculante de la jurisprudencia- y también varias sentencias del TS y del TC, y acaba haciendo la siguiente declaración de principios: “En el presente caso, no pretende este juzgador separarse del criterio del Tribunal Supremo, ya que por la simple razón de contar con un criterio unificador, sería más que suficiente para acogerse al criterio del alto tribunal. Que además, es quien tiene la última palabra y la verdad judicial en el proceso ordinario”.

Pero a continuación, la cuestión que se plantea el órgano juzgador es “… si debe aplicar el criterio del Tribunal Constitucional que ha declarado inconstitucionales los artículos que permiten exigir el impuesto de plusvalía” Y aclara que “No pretende este juzgador reinterpretar lo que ha querido decir el Tribunal Constitucional, y menos llevar a cabo una aclaración de la sentencia, que incluso podría conducir a una conclusión diferente a la del TC

Por tanto, como se ha dicho, el Juez se encuentra ante “el dilema de aplicar el criterio de la STS de 9-7- 2018, o aplicar la STC que declaró inconstitucionales determinados preceptos de la ley de Haciendas Locales”. El mismo dilema ante el que se van a encontrar todos los órganos jurisdiccionales que en adelante tengan que resolver recursos contra liquidaciones del IIVTNU.

Y la conclusión a la que llega la sentencia, amparándose en lo establecido en el artículo 164 CE y en el artículo 38 LOTC, es que “En definitiva, este juzgador está sometido a lo acordado en la sentencia del Tribunal Constitucional, por encima de cualquier otra postura de cualquier otro órgano judicial, en cuanto que declara la inconstitucionalidad de varios artículos de la Ley de Haciendas Locales, al tratarse estas sentencias de una fuente directa: ley, aunque en sentido negativo. Tiene idéntica fuerza y eficacia que cuando el legislador deroga una determinada norma; pero en el caso del Tribunal Constitucional dispone de un mayor fundamento para no aplicarla (la norma derogada o anulada), toda vez que la misma es contraria a la Constitución”.

Para mi, aquí está la clave de la cuestión; la sentencia, a mi entender, niega que el TS tenga el “monopolio” de la aplicación (interpretándola) de esta sentencia del TC y de cualquier otra, por supuesto. De esta forma, la sentencia del JCA está rechazando que el TS pueda formar jurisprudencia mediante la interpretación uniforme de una sentencia del TC, ante las discrepancias interpretativas a que ésta ha dado lugar. La pregunta que cabe hacerse es si corresponde al TS, a través del recurso de casación, ser el intérprete del intérprete supremo de la Constitución. Yo, como he dicho, no lo tengo claro. Ahora bien, de lo que no me cabe duda es de lo absurdo de la situación: el TS interpretando una sentencia “no interpretativa” del TC, con el riesgo de que el TC acabe haciendo otra interpretación.

Así pues, la sentencia del JCA, después de declarar que no pretende separarse del criterio del TS, se acaba separando de la interpretación que hace la sentencia de este Tribunal, argumentado que está sometido directamente, y sin intermediarios, a lo acordado en la sentencia del TC.

Resuelto el dilema, el órgano juzgador hace su propia interpretación de la STC 59/2017 y, optando por la denominada tesis maximalista mantenida por un buena parte de los juzgados y tribunales de lo contencioso-administrativa, concluye que “En definitiva, la STC 59/2017 ha producido un vacío normativo, cuyo resultado no puede ser otro de que el impuesto municipal no puede ser exigido hasta tanto no supla el legislador dicho vació normativo, en los términos referidos. La declaración de inconstitucionalidad del art. 107.1 y 2 a) de la Ley de Haciendas Locales, así lo exige, sin que pueda depender de agentes ajenos a la potestad legislativa determinar, a través de la interpretación de cada uno de ellos, el valor del terreno. Sería tanto como permitir en este caso la inseguridad jurídica, toda vez que la procedencia o improcedencia del abono del tributo dependería de cómo cada uno de los intervinientes -Ayuntamiento, sujeto pasivo y juez- entendieran cómo se debe calcular el valor de los terrenos.”. Lógicamente, el recurso es estimado.

Para acabar este comentario, me parece oportuno hacer algunas consideraciones. Es evidente que el Ayuntamiento afectado, va a interponer un recurso de casación contra esta sentencia, amparándose probablemente en la causa de presunción de interés casacional contenida en el apartado 3 b del artículo 88 LJCA, que dice que se presumirá que existe interés casacional objetivo: “Cuando dicha resolución se aparte deliberadamente de la jurisprudencia existente al considerarla errónea”. La duda que puede suscitarse es que, como se ha visto, la sentencia formalmente dice que acata la jurisprudencia del TS, pero en realidad se separa de la interpretación que hace la sentencia del TS. Veremos, pues, si se admite el recurso y el sentido de la resolución. Imagínense que el criterio mantenido en esta sentencia, es seguido por otros órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa. Vuelta otra vez a un aluvión de recursos de casación y a prolongar la situación de inseguridad jurídica. A todo esto, el legislador sigue sin legislar

Y la última consideración, creo que debería plantearse una nueva cuestión de inconstitucionalidad para darle al TC la posibilidad de sacarnos, esperemos, de este lío interpretativo, motivado por su deficiente sentencia. A mi entender, existen argumentos para plantear esta cuestión de inconstitucionalidad. Por un lado, para resolver el controvertido asunto del  incremento mínimo de valor;  surge la duda de si también en este caso se está gravando una renta ficticia y, por tanto, inexpresiva de la capacidad económica del contribuyente. Sobre esta cuestión, como bien se dice en la sentencia del TS, todavía no se ha pronunciado el TC. Por otro lado, sería deseable que se pronunciase para aclarar si, ante el vacío normativo existente, la determinación por los órganos jurisdiccionales de los supuestos en que nacería la obligación tributaria, así como la elección, en cada caso concreto, del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento, infringe los principio constitucionales de seguridad jurídica (artículo 9.1 CE) y de reserva de ley en materia tributaria (artículos 31.3 y 133.1 y 2 CE), como sugiere el propio TC en la sentencia 26/2017.

Pedro Corvinos Baseca

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Un voto particular a la reciente sentencia del TS sobre el Impuesto de Plusvalías

El riesgo de deconstruir el IIVTNU y permitir que lo reconstruyan los aplicadores del derecho.

La Agrupación de Abogados Jóvenes, junto con la Comisión de Formación del Colegio de Abogados de Zaragoza, han organizado una interesante y muy oportuna jornada sobre urbanismo y tributos locales. Han intervenido Juan Carlos Zapata  -Presidente de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Aragón- y los magistrados del Tribunal Supremo Segundo Menéndez, Francisco Javier Navarro y Jesús Cudero.

Se han tratado diversas cuestiones de interés relacionadas con el urbanismo y los tributos locales, pero, como era inevitable, el protagonismo lo ha tenido el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU). La exposición de esta parte le ha correspondido al magistrado Jesús Cudero. La ocasión era propicia para comentar la reciente sentencia del TS 1.163/2018, de 9 de julio, que determina el alcance de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017.

No pretendo en este artículo hacer un resumen ni de la jornada ni tampoco de la ponencia sobre la sentencia que ha hecho el magistrado Jesús Cudero. Vaya por delante que la exposición me ha parecido muy didáctica, como también lo es, a mi entender, la sentencia. Es indiscutible que la sentencia ha hecho un esfuerzo por fundamentar la interpretación mantenida. Otra cosa es si se está o no de acuerdo con el razonamiento seguido, con la conclusión a la que se llega y con las consecuencias que pueden derivarse de la interpretación que se hace.

Lo que me propongo es hacer unas reflexiones personales, al hilo de lo que se ha comentado en esta jornada, sobre lo que supone la sentencia del TS, la situación a la que se ha llegado y las cuestiones controvertidas a que, sin duda, va a dar lugar.

A mi entender, la gran aportación de la sentencia es que, de momento, zanja la controversia abierta sobre el alcance de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017. Y lo hace de forma razonable, optando por la declaración de inconstitucionalidad parcial (tesis relativista), frente a la inconstitucionalidad radical (tesis maximalista) A partir de esta sentencia ya queda claro, al menos de momento,  que el artículo 107, apartados 1 y 2 a), del TRLRHL sólo es inconstitucional si se demuestra que no ha existido incremento en el valor del suelo.

Dicho lo cual, creo que este es uno de los casos en que desde el primer momento el Tribunal ha tenido claro a dónde quería llegar para evitar un problema grave, como es el que habría provocado para las haciendas municipales considerar nulas todas las liquidaciones y autoliquidaciones del Impuesto. Y para alcanzar el  fin que se propone hace decir a la sentencia del TC cosas que, a mi entender, no dice. En cualquier caso, hay que reconocerle al TS que ha deshecho el entuerto provocado por la deficiente sentencia del TC. Este es el propósito que tenía, como se reconoce abiertamente en la sentencia del TS; dice que la sentencia del TC “… no puede calificarse como una muestra o modelo de absoluta claridad y precisión en cuanto al alcance de su fallo”, por lo que el TS considera que “… es preciso desentrañar el alcance y efectos de la citada  STC 59/2017

Al hilo de lo expuesto, me surge la duda de si entra dentro del interés casacional, tal y como está configurado, el desentrañar las sentencias inextricables del TC. No me parece que sea ésta una de sus funciones y creo, además, que entraña el riesgo de que el TC acabe desdiciendo al TS, dando lugar a fricciones entre uno y otro órgano. Por tanto, habrá que habilitar algún mecanismo que permita que al TC, al igual que los órganos jurisdiccionales, aclarar  sus sentencias. Nos hubiésemos evitado todo este lío. Es difícil entender que un año después de haberse dictado la sentencia del TC, de 10 páginas, el TS tenga que dictar una sentencia de 20 páginas para aclararla

Por otra parte, es loable el esfuerzo que hace la sentencia por aclarar el controvertido tema de la prueba, aspecto crucial en la nueva configuración del Impuesto, una vez confirmada por el TS la declaración parcial de inconstitucionalidad de los apartados 1 y 2 a), del artículo 107 TRLRHL. Se pronuncia sobre la prueba a pesar de que el Auto de admisión que da lugar a la sentencia, no aprecia sobre esta cuestión interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia.  Sí que aprecia interesal casacional sobre la cuestión de la prueba en otros Autos de admisión previos (entre otros, en el ATS de 30 de octubre de 2017, en el ATS 11443/2017, de 11 de diciembre y en el ATS 11736/2017, de 21 de diciembre). Ahora bien, era inevitable que la sentencia se pronunciase sobre esta cuestión, dado que ha sido un elemento esencial en su línea argumental. Adviértase que una parte importante de la argumentación de la sentencia para inclinarse hacia el lado de la tesis relativista, se basa en la declaración de inconstitucionalidad total del artículo 110.4. El TS introduce este matiz de la inconstitucionalidad total de este artículo –que no aparece en la sentencia del TC-, con el objeto de demostrar que la voluntad del TC fue permitir que los contribuyentes pudiesen probar la inexistencia del incremento del valor del suelo.

Aunque, como se ha dicho, queda pendiente que el TS se pronuncie y forme jurisprudencia sobre la cuestión de la prueba al resolver los recursos de casación ya admitidos, cabe pensar que las sentencias que se dicten seguirán las pautas que marca esta sentencia, que, formalmente, no tiene la consideración de jurisprudencia. Estos criterios son, en síntesis, los siguientes: 1) Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido. 2) El sujeto pasivo para acreditar la inexistencia de incremento, podrá ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas; podrá también optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o emplear cualquier otro medio probatorio (artículo 106.1 LGT) y 3) Cuando el obligado tributario aporte la prueba indiciaria de que el terreno no ha aumentado de valor, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos.

Nada nuevo; estas pautas sobre los medios de prueba y la carga de la prueba, son las que ya venían aplicando los Juzgados y Tribunales Superiores de Justicia en las sentencias interpretativas dictadas antes de la STC, precisamente con el fin de salvar la constitucionalidad del IIVTNU. Y conviene recordar cómo reaccionó el TC, en la sentencia 26/2017, que declaró la inconstitucionalidad de varios preceptos de la Norma Foral de Guipuzkoa reguladora del IIVTNU –idénticos a los del TRLRHL que posteriormente fueron declarados en la sentencia 59/2017-,  frente a la posibilidad de dictar una sentencia interpretativa para salvar el Impuesto. En el fundamento de derecho sexto de la sentencia 26/2017 se argumemta:

Conforme a lo dicho, no es posible asumir la interpretación salvadora de la norma cuestionada que se propone porque, al haberse establecido un método objetivo de cuantificación del incremento de valor, la normativa reguladora no admite como posibilidad ni la eventual inexistencia de un incremento ni la posible presencia de un decremento (el incremento se genera, en todo caso, por la mera titularidad de un terreno de naturaleza urbana durante un período temporal dado, determinándose mediante la aplicación automática al valor catastral del suelo en el momento de la transmisión de los coeficientes previstos en el art. 4.3 NFG). Es más, tampoco permite, siquiera, la determinación de un incremento distinto del derivado de “la aplicación correcta de las normas reguladoras del impuesto” .

Y continúa diciendo:

Admitir lo contrario supondría reconstruir la norma en contra del evidente sentido que se le quiso dar y aceptar que se ha dejado al libre arbitrio del aplicador (a los entes locales, en vía de gestión, o a los órganos judiciales, en vía de revisión), tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria, como la elección, en cada caso concreto, del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento, lo que chocaría, no sólo contra el principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), sino contra el propio principio de reserva de ley que rige la materia tributaria (arts. 31.3 y 133.1 y 2, ambos de la CE)”.

Al rechazar contundentemente una sentencia interpretativa para reconstruir una norma en contra del sentido que se le quiso dar, está reprochando a los Juzgados y Tribunales  lo que habían hecho. Y advierte que la reconstrucción de la norma mediante sentencias interpretativas vulnera el principio de seguridad jurídica y el principio de reserva de ley en materia tributaria. Este argumento no se utiliza en la STC 59/2017, probablemente porque no se le planteó al Tribunal que dictase una sentencia interpretativa, como sí se hizo en el caso resuelto en la sentencia 26/2017.

Con el rechazo claro y contundente del TC a las sentencias interpretativas que tengan por finalidad reconstruir la normativa reguladora del Impuesto y con la advertencia que se hace, lo lógico era que buena parte de los Juzgados y Tribunales que habían venido dictando estas sentencias interpretativas, optasen por considerar que la sentencia del TC contenía una declaración de inconstitucionalidad total, con la consiguiente expulsión de los preceptos del ordenamiento jurídico. Esta es la razón por la que “triunfó” la denominada tesis maximalista entre los Juzgados y Tribunales. Basta leer con atención las argumentadas sentencias dictadas por algunos de estos Juzgados y Tribunales. Recomiendo en particular la lectura de la  STSJ CAT 8459/2017, de 30 de octubre; es oportuno recordar  que este órgano jurisdiccional fue el primero que mediante una sentencia interpretativa de los preceptos del TRLRHL intentó salvar el IIVTNU. Dice el TSJ CAT en esta sentencia lo siguiente:

Ello, en el bien entendido aquí de que de la jurisprudencia constitucional antes indicada se desprende, sin duda, una expresa objeción constitucional a una eventual reconstrucción normativa de los preceptos de aplicación mediante el libre arbitrio del aplicador o de los órganos jurisdiccionales por vía interpretativa en revisión de actuaciones tributarias para la determinación de los supuestos en los que nacer la la obligación tributaria y, a su vez, para la elección en cada caso concreto del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento del valor de los terrenos transmitidos, lo que se estima contrario por dicha jurisprudencia constitucional, derechamente, no sólo al principio constitucional de seguridad jurídica, garantizado entre otros principios jurídicos esenciales por el artículo 9.3 de la Constitución española , sino también al principio constitucional de reserva de ley en materia tributaria, recogido por los artículos 31.3 y 133.1 y 2 del mismo texto constitucional”.

Por ello, sorprende que ahora el TS, en la sentencia que nos ocupa, reproche a estos Juzgados y Tribunales la interpretación que han hecho de la STC. De manera que el TC les reprochó que dictasen sentencias interpretativas con el fin de reconstruir la normativa reguladora del Impuesto y, una vez que dejan de dictar estas sentencias interpretativas en aplicación de la jurisprudencia constitucional, el TS les reprocha que no las  dicten. Así estamos.

Me parece que la lectura que hace el TS de la sentencia del TC va en contra de la prohibición del propio TC de que se reconstruya la normativa reguladora del Impuesto, dejando al arbitrio de los aplicadores “tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria, como la elección, en cada caso concreto, del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento”. Esto es lo que va a suceder una vez que el TS se ha decantado por la declaración de inconstitucionalidad parcial. Y claro, el TC nos dice que si esto se produce se infringen los principios constitucionales de seguridad jurídica y el de reserva de ley en materia tributaria. No resulta, pues, descabellado que algunos de estos Juzgados o Tribunales, planteen ante el TC una nueva cuestión de inconstitucionalidad para que se pronuncie si, ante el vacío normativo existente, la determinación por el órgano jurisdiccional de los supuestos en que nacería la obligación tributaria, así como la elección, en cada caso concreto, del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento, infringiría los principio constitucionales de seguridad jurídica (artículo 9.1 CE) y de reserva de ley en materia tributaria (artículos 31.3 y 133.1 y 2 CE)

La conclusión a la que se puede llegar es que la interpretación que hace el TS del alcance de la sentencia del TC, nos remonta a la situación anterior a que se dictasen las sentencias del TC declarando la inconstitucionalidad de las normas, forales y estatal, reguladoras del IIVTNU. Es decir, ante el vacío legal existente como consecuencia de la deconstrucción del Impuesto por el TC y la incapacidad del legislador para darle una nueva regulación, vamos a volver a una situación de total incertidumbre, quedando al arbitrio –y en algunos casos a la arbitrariedad- de los aplicadores del derecho.

Por último, hay que señalar que todavía quedan cuestiones pendientes de resolver en relación con este Impuesto. Se apuntó en la jornada, la problemática que ya está planteando, como consecuencia del vacío normativo existente, el tema del incremento mínimo de valor. Es decir, las consecuencias derivadas de aplicar las reglas objetivas determinación de la base imponible del Impuesto –artículo 107 TRLRHL-, una vez constatada la constitucionalidad del precepto al acreditarse que se ha producido un incremento del valor del suelo, aunque sea mínimo. La duda que surge es si también en este caso se está gravando una renta ficticia y, por tanto, inexpresiva de la capacidad económica del contribuyente. La sentencia del TS se limita a decir respecto de esta cuestión que es consciente de esta situación pero que el TC no se ha pronunciado todavía. Es muy probable que el TC acabe pronunciándose sobre esta cuestión y, a la vista de su doctrina, cabe pensar que pueda considerar una renta ficticia la resultante de aplicar las reglas y criterios objetivos para determinar la base imponible, contenidos en el artículo 107 TRLRHL. Pero mientras tanto, ¿qué hacer?. Y ¿qué habrá qué hacer si se considera inconstitucional gravar estas rentas ficticias en caso de incrementos mínimos de valor? ¿Tendrán también los aplicadores del derecho que integrar este vacío normativo?.  Esta es también una buena prueba de la incertidumbre y del riesgo que entraña el que el TC haya decosntruido el Impuesto y el TS permita que lo reconstruyan los aplicadores del derecho, en tanto no lo haga el legislador.

Pedro Corvinos Baseca