El empeño del Tribunal Supremo por interpretar el silencio del Tribunal Constitucional

Comentario a las sentencias del TS sobre la revisión de las liquidaciones firmes del IIVTNU

Estábamos esperando ansiosos el desenlace de la cuestión de la revisión de oficio de las liquidaciones firmes del Impuesto sobre el Incremento de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU). Po fin, el TS acaba de dictar tres sentencias –STS 973/2020, STS 970/2020, STS 984/2020, las tres de 18 de mayo– en las que concluye que la declaración de inconstitucionalidad parcial de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL, que hace la STC 59/2017, no determina la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones firmes de este impuesto, por lo que no cabe la revisión de oficio prevista en el artículo 217.1 LGT.

Recordarán que se venían suscitando dudas sobre los efectos de la STC 59/2017 en las liquidaciones firmes del IIVTNU, debido a que en este caso el TC no se pronunció sobre el alcance de los efectos de la sentencia. Esta omisión del TC dio lugar a diferentes interpretaciones doctrinales y a sentencias contradictorias acerca del alcance de sus efectos. La cuestión controvertida llegó al TS, que admitió varios recursos de casación, apreciando interés casacional objetivo para determinar si la declaración de inconstitucionalidad que hace la STC 59/2017, permite dejar sin efecto las liquidaciones firmes del IIVTNU, con la consiguiente devolución de lo ingresado, utilizando la vía de la revisión de oficio (artículo 217 LGT).

A todo ello me referí en un artículo anterior titulado “Revisión o revocación de las liquidaciones firmes del Impuesto de Plusvalía”. Apuntaba en este artículo que el TS, al resolver los recursos de casación admitidos, se iba a erigir en intérprete del silencio del TC, estableciendo el límite temporal de los efectos de la sentencia 59/2017. Y es lo que ha hecho en las sentencias a las que me refiero.

Antes de entrar a comentar estas sentencias es oportuno introducir un matiz, que debiera haber sido determinante para resolver la cuestión controvertida. La omisión del TC acerca alcance de los efectos de la sentencia 59/2017 fue muy probablemente un olvido. Así lo demuestra el hecho de que la posterior STC 126/2019, de 31 de octubre (cuestión de inconstitucionalidad 1020/2019), que declara la inconstitucionalidad del artículo 107.4 TRLRHL, cuando la aplicación de la regla de cálculo que tal precepto contiene determine un incremento de valor superior al efectivamente obtenido por el sujeto pasivo, sí que se pronuncia sobre el alcance de sus efectos, limitándolos. Se dice en el fundamento de derecho 5 a in fine lo siguiente:

Ha de añadirse una precisión sobre el alcance concreto del fallo. Por exigencia del principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), y al igual que hemos hecho en otras ocasiones (por todas, SSTC 22/2015 de 16 de febrero, FJ 5, y 73/2017, de 8 de junio, FJ 6), únicamente han de considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en esta sentencia aquellas que, a la fecha de publicación de la misma, no hayan adquirido firmeza por haber sido impugnadas en tiempo y forma, y no haber recaído todavía en ellas una resolución administrativa o judicial firme

Queda clara, pues, la voluntad del TC de limitar el alcance temporal de los efectos de las sentencias declarando la inconstitucionalidad, aunque parcial, de algunos de los preceptos del TRLHL que regulan el IIVTNU. Sería ilógico considerar que el TC solo ha querido limitar el alcance de los efectos de la sentencia 126/2019 y no los de la sentencia 59/2017. Se podría entender que el TC ha aprovechado esta segunda sentencia sobre la misma cuestión, para “subsanar” la omisión en la sentencia 59/2017 del alcance de sus efectos. La consecuencia es que el TC, al limitar el alcance de los efectos de estas sentencias, impide que puedan revisarse las liquidaciones de este impuesto que hayan adquirido firmeza en vía administrativa o judicial.

Así las cosas, el TS al resolver las cuestiones que se le plantean en los recursos de casación admitidos y fijar jurisprudencia, debería haber tenido en cuenta este pronunciamiento del TC, limitando el efecto temporal de las sentencias que declaran la inconstitucionalidad parcial de los referidos preceptos del TRLRHL. Sin embargo, el TS mantiene que a él le corresponde interpretar el silencio sobre el alcance de los efectos de la sentencia 59/2107, a pesar de que el TC ha “subsanado” esta omisión, limitando el alcance de los efectos de la sentencia 126/2019. Esto es lo que dice el TS en el apartado 4 del fundamento de derecho cuarto de las sentencias 970/2020 y 973/2020:

Como decíamos más arriba, esta limitación de los efectos de la declaración de inconstitucionalidad no se efectuó en la sentencia del mismo Tribunal Constitucional núm. 59/2017.

Y si ello es así, esto es, si el Tribunal Constitucional -pudiendo hacerlo- no ha establecido límites a la declaración de inconstitucionalidad contenida en esa sentencia, corresponde a este Tribunal Supremo -en aplicación de la legalidad ordinaria- determinar en qué medida esa declaración puede tener efectos para el contribuyente a quien le fueron giradas liquidaciones aplicando los preceptos considerados parcialmente inconstitucionales cuando tales liquidaciones ganaron firmeza por no haber sido recurridas en tiempo y forma.”.

Imagínense la situación con la que nos podríamos encontrar si finalmente el TS interpretase el silencio del TC en sentido contrario al pronunciamiento que este Tribunal ha hecho sobre el limitado alcance de los efectos de la sentencia 126/2019.

Para evitar el riesgo de contradicciones, el TS debería haber aprovechado estas sentencias para zanjar la cuestión, asumiendo el pronunciamiento del TC sobre el limitado alcance de los efectos de la sentencia 126/2019, extendiéndolo a los efectos de la sentencia 59/2017. Pero el TS ha decidido que se va a pronunciar sobre esta cuestión y lo hace en estas sentencias, considerando que se trata de una cuestión de legalidad ordinaria, con el riesgo, ya señalado, de que pudiera establecer un alcance distinto a los efectos de la STC 59/2017, que el establecido por el propio TC en la sentencia 126/2019. Por suerte no ha sido así.

Entrando ya en el fondo de las sentencias del TS, cabe decir que no hacen grandes aportaciones a la ciencia jurídica, probablemente porque las cuestiones planteadas no dan para mucho más. Se aclara en primer lugar que para solicitar la devolución de ingresos indebidos derivados de liquidaciones firmes, con fundamento en la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017, es necesario seguir algunos de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a), c) y d) del artículo 216 LGT, como dispone el artículo 221.3 de esta Ley. Es decir, no cabe en ningún caso solicitar directamente la devolución de lo ingresado en concepto de liquidación del IIVTN, por mucho que se hubiesen declarado inconstitucionales los preceptos que regulan este impuesto.

Aclarada esta cuestión previa, las sentencias se centran en analizar si la declaración parcial de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017, determina que las liquidaciones firmes de este impuesto incurran en alguna de las causas de nulidad del artículo  217.1 LGT. Se analizan únicamente aquellas causas de nulidad en las que se fundamentaron las sentencias recurridas para anular las liquidaciones –las enunciadas en la letra a) y e)- y, también, las que sirvieron de fundamento a las pretensiones de los recurrentes –a), f) y g). Así pues, sólo quedan pendientes de analizar en futuros recursos de casación las causas enunciadas en las letras b), c) y d).

Es evidente que algunas de las causas de nulidad invocadas carecen manifiestamente de fundamento, como reconoce el TS. Las liquidaciones firmes del IVTNU, a pesar de la declaración de inconstitucionalidad, no vulneraban ningún derecho susceptible de recurso de amparo -causa de nulidad de la letra a)-. Por otra parte, resulta muy forzado, -extravagante, dice el TS en una de las sentencias- intentar encajar este supuesto en la causa de nulidad de la letra f), referida a la “Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales para su adquisición”.

Se pronuncia también el TS –sentencia 970/2020- sobre la causa de nulidad de letra e) -referida a los actos dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido-, que es en la que se fundamenta la sentencia dictada en instancia para declarar la nulidad de la liquidación firme recurrida. Se argumenta en esta sentencia que la declaración de inconstitucionalidad del artículo 110.4 TRLRHL deja sin cobertura legal a todos los procedimientos tramitados para practicar estas liquidaciones. El TS se opone a este razonamiento, argumentado que “… eso no permite afirmar, en absoluto, que todas las liquidaciones anteriores a esa sentencia sean nulas por falta de procedimiento, pues eso supondría no ya solo proyectar hacia atrás esa declaración de nulidad, sino, sobre todo, «construir» -retrospectivamente- un procedimiento con un trámite (la eventual prueba de la inexistencia de minusvalía) que no podía ser omitido por la Hacienda municipal por la razón esencial de que «no estaba previsto legalmente», esto es, no estaba contemplado en la Ley reguladora del procedimiento que debía seguirse para liquidar”.

Por último, se analiza en la sentencia 970/2020 la causa de nulidad prevista en la letra g), que es la que había dado lugar a una cierta controversia doctrinal. Esta causa se limita a remitirse a otras causas de nulidad establecidas en otras disposiciones con rango de ley. Precisamente para zanjar la controversia suscitada, el TS presta más atención a esta causa para fundamentar el rechazo. Lo primero que se afirma en relación con esta causa es que no existe ningún precepto expreso, contenido en una norma con rango de ley, que establezca que la nulidad por inconstitucionalidad de un precepto legal a tenor del cual se dictó un acto administrativo determine la nulidad de éste cuando el mismo ha ganado firmeza en vía administrativa.

Considera el TS que no es de aplicación en este caso el artículo 47.2 LPAC, dado que, por un lado, las causas de nulidad de los actos tributarios son las enumeradas en el artículo 217.1 LGT –y no las del artículo 47 LPAC- y, por otro lado, porque el apartado 2 de este artículo se refiere a la nulidad de las disposiciones normativa y no de los actos administrativos.

Por otra parte, se rechaza que esta causa de nulidad venga establecida en el artículo 39.1 LOTC, referido a la nulidad de los preceptos impugnados y declarados inconstitucionales en sentencia del TC, sin que se extienda la nulidad a los actos dictados al amparo de estos preceptos. Conviene recordar que es el artículo 40 LOTC –y no el 39 LOTC-, el que regula el alcance de los efectos de las sentencias del TC declaratorias de inconstitucionalidad de leyes y disposiciones con rango de ley. Y existe doctrina constitucional sobre el alcance de los efectos de estas sentencias, reservándose el TC la potestad de limitarlo en determinados casos, preservando por razones de seguridad jurídica los efectos de los actos administrativos firmes (doctrina prospectiva).  Como se ha dicho, es lo que ha hecho en este caso el  TC al limitar el efecto de las sentencias que han declarado la inconstitucionalidad parcial de los preceptos del TRLRHL que regulan el IIVTNU, preservando las liquidaciones firmes en vía administrativa. Curiosamente las sentencias comentadas del TS no se refieren a esta limitación del alcance de los efectos que impone la STC 126/2019.

Pedro Corvinos Baseca

Ilustración; Harriet Tubman Series (Panel #4) de Jacob Lawrence

La controvertida figura del sustituto del contribuyente en el ICIO

No acaba de quedar clara la figura del sustituto del contribuyente en el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO). El sustituto del contribuyente está regulado en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) El artículo 35 establece que son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias, entre los que incluye a los contribuyentes y a los sustitutos del contribuyente.

El artículo 36 LGT se refiere a los sujetos pasivos y los define como los obligados tributarios que, según la ley, deben cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. En el apartado 2 de este artículo se define el contribuyente como el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible; y se refiere el apartado 3 al sustituto, definiéndolo como el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.

Así pues, el sustituto del contribuyente es el que por imposición legal está obligado a cumplir la obligación tributaria principal y las formales, aunque no realiza el hecho imponible del impuesto; el sustituto se coloca en lugar del contribuyente, desplazando a éste de la relación tributaria y quedando como único sujeto vinculado ante la Administración tributaria.

Esta figura es utilizada para facilitarle a la Administración tributaria la gestión de los impuestos, permitiéndole dirigirse a un sujeto pasivo claramente identificado. Ello explica que el sustituto, que no realiza el hecho imponible y, por tanto, no manifiesta capacidad económica, tenga derecho a exigir al contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa.

Centrándonos ya en el sustituto del contribuyente en el ICIO, hay que recordar que esta figura venía regulada en el apartado 2 del artículo 102 Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (LRHL), que disponía lo siguiente:

2. Tienen la consideración de sujetos pasivos sustitutos del contribuyente quienes soliciten las correspondientes licencias o realicen las construcciones, instalaciones u obras, si no fueran los propios contribuyentes.

Esta redacción dio lugar a distintas interpretaciones. Algunos Tribunales Superiores de Justicia han interpretado este precepto en el sentido de que no existiría el sustituto del contribuyente en aquellos casos en que fuese el contribuyente quien solicitase la licencia o realizase la obra. El TSJ de Andalucía, en la sentencia nº 419/2010, de 28 de junio (recurso de apelación 144/2009), argumentó que:

<<Partiendo de tales premisas, al tratar de determinar quién tiene la consideración de sujeto pasivo sustituto del contribuyente, se debe distinguir entre obras precedidas o no de la correspondiente licencia, pues, cuando el artículo 102 dice «… o realicen las construcciones, instalaciones u obras…», se está refiriendo a las ejecutadas sin haber obtenido licencia, de suerte que, sólo tienen la condición de sustitutos quienes no siendo contribuyentes soliciten las licencias, en el supuesto de obras precedidas de la misma, o realicen las construcciones, en el caso de obras en las que no se haya solicitado licencia. En definitiva, pues, cuando es el contribuyente (dueño de la obra), quien ha solicitado la licencia, el que realiza las obras no tiene la condición de sustituto; sólo la tendría cuando se trate de obras realizadas sin licencia >>

De acuerdo con esta interpretación, bastaría con que el dueño de la obra, que tiene la condición de contribuyente, solicitase la licencia para que ya no surgiese la figura del sustituto aun cuando la obra la ejecutase otra persona o entidad distinta.

 Mientras que el TS (STS 9348/1995 y STS 8174/1999) ha venido interpretando que existe el sustituto en todos aquellos casos en que el contribuyente no sea el constructor; es decir, que la expresión «si no fueran los propios contribuyentes» del apartado 2 del artículo 102 LRHL, significaría si no fueran los propios contribuyentes quienes realizaran las construcciones, instalaciones u obras. De tal manera que, según está interpretación, tendrá la condición de sustituto del contribuyente quien ejecute la construcción, instalación u obra, aun cuando la licencia la haya solicitado el dueño.

Esta interpretación del TS fue asumida por el legislador al modificar el artículo 102 LRHL, mediante la Ley 51/2002, de 27 de diciembre. Se explica en el preámbulo de esta Ley que por lo que atañe al ICIO: “Se clarifica la determinación del sujeto pasivo del impuesto, en consonancia con la jurisprudencia del Tribunal Supremo”. Y se le da al apartado 2 de este artículo la siguiente redacción:

“2. En el supuesto de que la construcción, instalación u obra no sea realizada por el sujeto pasivo contribuyente tendrán la condición de sujetos pasivos sustitutos del mismo quienes soliciten las correspondientes licencias o realicen las construcciones, instalaciones u obras.

El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de la cuota tributaria satisfecha

Con esta nueva redacción ya queda claro que la figura del sustituto del contribuyente surge siempre que el dueño de la construcción, que tiene la condición de contribuyente, no ejecute la construcción, instalación u obra. Y adquirirán la condición de sustituto quienes soliciten la licencia o realicen las construcciones, instalaciones u obras. Esta redacción se mantiene en el apartado 2 del artículo 101 del vigente TRLRHL.

A pesar de la modificación introducida en la regulación del sustituto del contribuyente del ICIO, “en consonancia con la jurisprudencia del Tribunal Supremo”, mediante la Ley 51/2002, algunos Tribunales Superiores de Justicia, han seguido interpretando que no existe el sustituto del contribuyente en aquellos casos en que es el contribuyente quien solicita la licencia.

En cambio, el TSJ de Madrid en una reciente sentencia – STSJ M 7609/2019-, conforme a la nueva regulación y en línea con la jurisprudencia del TS, mantiene que: “El art. 101.2 TRLHL hace surgir el sustituto del contribuyente de una de estas circunstancias alternativas: primero, haber presentado la petición de licencias, declaraciones responsables o comunicaciones, y, segundo, realizar materialmente las obras. Basta con que se dé una de estas dos situaciones en una persona ajena al contribuyente para asumir la posición de sustituto”.

Esta sentencia del TSJ de Madrid ha sido recurrida en casación y el TS, mediante Auto 12950/2019, de 12 de diciembre, ha apreciado interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, consistente en:

a) Determinar si la figura del sustituto del contribuyente, prevista en el artículo 101.2 del texto refundido de la Ley Reguladora de Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004 [«TRLRHL»] puede ser atribuida a un tercero, cuando el dueño de la obra y sujeto pasivo, a título de contribuyente, fue quien solicitó la licencia de obras.

b) En caso de que se diera respuesta afirmativa a la anterior pregunta, determinar si un tercero a quien se le encarga la ejecución de las obras con posterioridad a la solicitud de la licencia puede incurrir en algún presupuesto legal que le haga ocupar la posición del sustituto del contribuyente, conforme al expresado precepto”.

Se justifica el interés casacional en la disparidad de criterios que mantienen sobre esta cuestión algunos Tribunales Superiores de Justicia. Así pues, el TS volverá a pronunciarse sobre la figura del sustituto del contribuyente en el ICIO

Me ha sorprendido la justificación para apreciar el interés casacional en el referido Auto. Como se ha dicho, existe ya jurisprudencia sobre esta cuestión, interpretando el artículo 102 LRHL y distinguiendo las figuras del contribuyente y del sustituto del contribuyente (sentencias del TS de 18 de diciembre de 1999 y 19 de septiembre de 2002 y en la de 10 de noviembre de 2005). Esta jurisprudencia fue tenida en cuenta por el legislador para clarificar la figura del sustituto del contribuyente al modificarse el apartado 2 del artículo 102 LRHL, mediante la Ley 51/2002. Esta regulación fue recogida en el apartado 2 del artículo 101 del vigente TRLRHL. Además, las sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Andalucía, Canarias, Valencia y Galicia, citadas en el Auto del TS, con las que existe contradicción, se limitan a recoger la interpretación que hacen estos Tribunales del artículo 102.2 LRHL, antes de la modificación introducida en la Ley 51/2002.

Veremos si el TS al resolver este recurso de casación interpuesto ratifica, aclara, precisa o modifica la jurisprudencia existente sobre la condición de sustituto del contribuyente en el ICIO. Según esta jurisprudencia, según ha quedado expuesto, surge la figura del sustituto cuando el contribuyente no realiza la construcción, instalación u obra aun cuando sea éste el que solicite la licencia.

En el caso de mantenerse esta interpretación, como parece lógico, pueden darse distintas situaciones según quien sea el dueño de la obra, quien solicite la licencia y quien ejecute la instalación, construcción u obra. Conviene recordar que ni la Administración, ni tampoco los particulares, pueden alterar la posición legalmente prevista de sustituto del contribuyente. Con lo cual, la Administración no puede elegir el sujeto pasivo al que exigirle el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Cuando se dé el presupuesto legal para que surja el sustituto del contribuyente, deberá dirigirse a él y no al contribuyente. De manera que la Administración tributaria deberá analizar en cada caso si concurre el presupuesto legal que determina la existencia del sustituto del contribuyente. Pueden darse las siguientes situaciones.

Puede suceder que la licencia la solicite el dueño de la obra antes de encargar la ejecución al contratista, en cuyo caso, como ya ha dicho el TS – STS 6900/2005-, no habrá  sustituto del contribuyente en el momento de la liquidación provisional y sólo habrá contribuyente, debiendo asumir éste las obligaciones formales y materiales. Si con posterioridad a la solicitud de la licencia, se encomienda la ejecución de la obra a un tercero, surge en ese momento el sustituto del contribuyente, quien sustituirá al contribuyente en las obligaciones tributarias correspondientes a la liquidación definitiva del impuesto. En este caso, el contribuyente asumirá las obligaciones correspondientes a la liquidación provisional y será el sustituto quien asuma las obligaciones inherentes a la liquidación definitiva. Por tanto, la Administración tributaria, al practicar la liquidación definitiva, previa comprobación, deberá exigirle al constructor, que habrá adquirido la condición de sustituto del contribuyente, el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

En aquellos casos en que la licencia la solicite el dueño de la obra pero en ese momento ya esté contratada la ejecución, el constructor adquirirá desde ese momento la condición de sustituto, desplazando al dueño de la obra/contribuyente y asumiendo las obligaciones tributarias tanto de la liquidación provisional como de la liquidación definitiva.

Puede darse el caso de que no coincidan el dueño de la obra, el solicitante de la licencia y el constructor. En este caso existirían dos sustitutos del contribuyente, el solicitante de la licencia y el constructor; la duda que se plantea es quién de entre ellos asume las obligaciones tributarias. Hay quienes opinan que el sustituto será el solicitante de la licencia, cuando las obras estén amparadas en licencia u otro título habilitante. Y lo será el constructor cuando éstas se ejecuten sin título habilitante. Sin embargo, hay quien mantiene que en estos casos la Administración tributaria puede elegir de entre los dos sustitutos del contribuyente.

En fin, habrá que esperar a que el TS resuelva el recurso de casación para que aclare la controvertida figura del sustituto del contribuyente en el ICIO.

Pedro Corvinos Baseca

  Ilustración: Suspended, de Frank Kline.

La excentricidad de una sentencia por apartarse de la jurisprudencia del TS

Inadmitido el recurso de casación contra una sentencia del JCA nº 9 de Madrid que, apartándose de la jurisprudencia del TS, mantuvo la interpretación maximalista de la STC 69/2017 sobre el IIVTNU

Hace un año por estas fechas comenté en el blog (aquí) la sentencia del JCA nº 9 de Madrid, que se apartaba de la interpretación que hacia sentencia del TS de 9 de julio de 2018 (RCA/6226/2017, ES:TS:2018:738A) del alcance de la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del TRLRHL, declarada en la sentencia del TC 59/2017. Es oportuno recordar que el juez en este caso se desmarca de la interpretación del TS y, optando por la denominada “tesis maximalista”, concluía que “… la STC 59/2017 ha producido un vacío normativo, cuyo resultado no puede ser otro de que el impuesto municipal no puede ser exigido hasta tanto no supla el legislador dicho vació normativo, en los términos referidos.”. La consecuencia es que esta sentencia anuló la liquidación del IIVTNU

Esta sentencia, como ya dije, suscitaba la interesante cuestión de la vinculación de los jueces a la jurisprudencia del TS. La sentencia hace algunas consideraciones al respecto, utilizando el artículo doctrinal de Jesús Ernesto Peces Morate, titulado “Valor de la jurisprudencia”.

Con posterioridad, este Juzgado dictó otra sentencia con fecha 5 de diciembre de 2018 (recurso nº 150/2018), que, con los mismos argumentos, estimó la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones de IIVTN del Ayuntamiento de Madrid. Contra esta sentencia el Ayuntamiento interpuso recurso de casación, que acaba de ser inadmitido mediante Auto del TS 8018/2019, de 9 de julio – ECLI: ES:TS:2019:8018ª-, del que es ponente el Magistrado Francisco Jose Navarro Sanchis.

El recurso de casación se inadmite por carencia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, dado que la cuestión jurídica objeto de controversia -la no aplicación de la llamada «tesis maximalista»- había sido ya resuelta por el TS con anterioridad a la fecha de dictarse la Sentencia de instancia y de la preparación del recurso de casación, mediante la sentencia de 9 de julio de 2018 y otras posteriores. Se argumenta en el Auto que:

Una vez sentada doctrina jurisprudencial por este Tribunal Supremo, el Ayuntamiento recurrente no ha justificado que, con posterioridad a las sentencias en que se plasma – que conocía al presentar el escrito de preparación del recurso, pues la menciona en sustento de su tesis-, la cuestión siga presentando un nuevo interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, desde una perspectiva distinta, ni tampoco ha fundamentado, con singular referencia al caso, que concurren alguno o algunos de los supuestos que, con arreglo a los apartados 2 y 3 del artículo anterior, permiten apreciar el interés casacional objetivo y la conveniencia de un pronunciamiento de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Supremo [artículo 89.2.f) LCJA]”.

El Ayuntamiento de Madrid erró en el planteamiento del recurso de casación al insistir en la controversia de la aplicación de la “tesis maximalista”, cuestión que, de momento, ha quedado zanjada, olvidándose de invocar la presunción de interés casacional, contemplada en el artículo 88.3.b LJCA, como le reprocha el Auto de inadmisión cuando dice:

Especialmente sorprende, que el Ayuntamiento de Madrid, no haya invocado la presunción de interés casacional prevista en la letra b) del apartado 3 del artículo 88 de la LJCA, que está expresamente establecida para casos como el presente, en que la sentencia se aparte deliberadamente de la jurisprudencia existente al considerarla errónea. Esos (sic) es precisamente lo que aquí ha sucedido, el Juez conociendo el criterio de este Tribunal se ha apartado deliberadamente de la interpretación de una norma dada por el Tribunal Supremo”.

Aunque se inadmite el recurso de casación y, por consiguiente, la sentencia adquiere firmeza y fuerza de cosa juzgada, el Magistrado ponente no desaprovecha la ocasión y le da un rapapolvo al Juez del JCA nº 9 de Madrid, diciendo en el fundamento jurídico segundo que:

La Sentencia recurrida en casación pese a manifestar que conoce nuestra sentencia de 9 de julio de 2018 (RCA/6226/2017, ES:TS:2018:738 A), que ha sido reiterada posteriormente bastando concitar las de 17 de julio de 2018 (RCA 5664/2017; ES:TS:2018:2973) y 18 de julio de 2018 (RCA 4777/2017; ES:TS:2018:2990) sigue aplicando la llamada tesis «tesis maximalista».

La sentencia de instancia realiza una interpretación excéntrica e insólita de las normas, que claramente desconoce las reglas hermenéuticas, y la función de la jurisprudencia del Tribunal Supremo que complementa el ordenamiento jurídico con la doctrina que, de modo reiterado, establece el Tribunal Supremo al interpretar y aplicar la ley”.

Llama la atención que el Auto considere que la sentencia de instancia realiza una “interpretación excéntrica e insólita de las normas”, cuando en este caso lo que se interpreta es el alcance de una sentencia del TC. Y cuando, además, una buena parte de los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa han mantenido esta misma interpretación, de la que se ha apartado el TS con una argumentación cuestionable. Por tanto, la interpretación que hace la sentencia de instancia del alcance de la STC 57/2017 es distinta de la que mantiene el TS pero ni es excéntrica ni insólita. Tampoco puede calificarse de excéntrica e insólita la actitud del juzgador de instancia de apartarse de la jurisprudencia del TS; no es esta la primera ni la única sentencia que se aparta de la jurisprudencia del TS. Nada hay de extravagante o excéntrico en que una sentencia dictada en instancia se aparté fundadamente de la jurisprudencia del TS. Precisamente porque se reconoce que se pueden dar estas situaciones, se introduce la presunción de interés casacional prevista en la letra b) del apartado 3 del artículo 88 LJCA.

A la vista de este Auto, parece evidente que el recurso de casación hubiese sido admitido, y probablemente estimado, si se hubiese invocado la presunción de interés casacional prevista en la letra b) del apartado 3 del artículo 88 de la LJCA. Se da por hecho que el Juez se apartó deliberadamente de la interpretación del TS, aun que conviene recordar que en la sentencia recurrida se manifiesta que: “En el presente caso, no pretende este juzgador separarse del criterio del Tribunal Supremo, ya que por la simple razón de contar con un criterio unificador, sería más que suficiente para acogerse al criterio del alto tribunal. Que además, es quien tiene la última palabra y la verdad judicial en el proceso ordinario”.

Este Auto de inadmisión es un aviso a navegantes para que ningún órgano jurisdiccional se descarríe de la interpretación que hace el TS de la STC 59/2017.

Pedro Corvinos Baseca

Responsabilidad solidaria de los Ayuntamientos por deudas con la Seguridad Social contraídas por los medios propios

El TS acaba de dictar una sentencia –STS 2002/2019, de 12 de junio (rec. casación nº 6701/2017)-, en la que reconoce que La Tesorería General de la Seguridad Social (TGSS) puede declarar la responsabilidad solidaria de un Ayuntamiento, respecto de una deuda contraída por una sociedad mercantil que actúa como medio propio del Ayuntamiento.

En una sentencia anterior – STS 2982/2016, de 27 de junio-, comentada aquí, se había considerado al Ayuntamiento de Lugo responsable solidario del pago a la TGSS de más de un millón de euros, por cuotas impagadas por la entidad concesionaria de la explotación del matadero municipal. La sentencia aplicó en este caso el artículo 42.2 del Estatuto de los Trabajadores, que establece que el empresario principal responde solidariamente de las obligaciones de la Seguridad Social contraídas por los contratistas y subcontratistas durante el periodo de vigencia de la contrata. Se consideró que dentro del concepto de empresario utilizado en el citado precepto, estaban incluidos los Ayuntamientos –y  otras Administraciones Públicas- y que las expresiones «Contratas o subcontratas», por su generalidad, había que entenderlas referidas también a contratos de obra o de servicio de naturaleza pública.

Así pues, esta sentencia ya dejó claro que las Administraciones públicas responden solidariamente de las obligaciones con la Seguridad Social contraídas por contratistas y subcontratistas.

En la sentencia objeto de este comentario, la deuda con la TGSS la había contraído una empresa municipal –también participada minoritariamente por una Diputación Provincial- que tenía la consideración de medio propio y que se encontraba en situación de concurso. Lo que se ha planteado en este caso es si cabe aplicar la figura «grupo de empresas” a una sociedad mercantil que actúa como medio propio del Ayuntamiento, a los efectos de que la TGSS pueda declarar la responsabilidad solidaria del Ayuntamiento. Esta es una de las cuestiones sobre las que se aprecia interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia.

Conviene recordar que la figura del grupo de empresas a efectos laborales, es una creación jurisprudencial que tiene por objeto la tutela de los derechos de los trabajadores, mediante la comunicación de responsabilidades entre las empresas del grupo. Se viene utilizando está figura para responsabilizar solidariamente a varias empresas de un grupo, ante el incumplimiento por alguna de ellas de las obligaciones con la TGSS. La STS de 3 de noviembre de 2005, (rec. casación nº 3400/04) recoge esta jurisprudencia:

 «Es doctrina jurisprudencial reiterada de esta Sala de lo Social del Tribunal Supremo que el grupo de empresas a efectos laborales no es un concepto de extensión equivalente al grupo de sociedades del Derecho Mercantil. El reconocimiento del grupo de empresas en el ordenamiento laboral, cuyos efectos se manifiestan sobre todo en la comunicación de responsabilidades entre las empresas del grupo, exige la presencia de una serie de factores atinentes a la organización de trabajo; y estos factores, sistematizados en la sentencia de 3 de mayo de 1990 y en otras varias posteriores como la de 29 de mayo de 1995, la de 26 de enero de 1998 y la de 26 de diciembre de 2001, configuran un campo de aplicación normalmente más restringido que el del grupo de sociedades. En concreto, estos factores específicos del grupo de empresas en el ordenamiento laboral consisten en la existencia de un funcionamiento integrado de la organización de trabajo, o en la prestación de trabajo indistinta o común a las empresas del grupo, o en la búsqueda artificiosa de dispersión o elusión de responsabilidades laborales.

En consecuencia, de acuerdo con la propia doctrina jurisprudencial, la mera presencia de administradores o accionistas comunes (STS 21-12-2000, rec. 4383/1999; STS 26-12-2001, rec. 139/2001), o de una dirección comercial común (STS 30-4- 1999, rec. 4003/1998), o de sociedades participadas entre sí (STS 20-1-2003, rec. 1524/2002) no es bastante para el reconocimiento del grupo de empresas a efectos laborales. Esta doctrina ha sido reiterada últimamente en la sentencia de 8 de junio de 2005«.

Y la sentencia del TS n.º 2482/2016 actualiza esta jurisprudencia, señalando lo siguiente:

«(…) en el estado actual de la jurisprudencia, la presencia de los «elementos adicionales» a los que la Sala de instancia se refiere resulta esencial para entender que concurre una unidad empresarial a efectos laborales en los grupos de empresa. Y esos componentes adicionales, a tenor de aquella doctrina, serían actualmente los siguientes: 1. El funcionamiento unitario de las organizaciones de trabajo de las empresas del grupo, manifestado en la prestación indistinta de trabajo -simultánea o sucesivamente- en favor de varias de las empresas del grupo; 2. La confusión patrimonial; 3. La unidad de caja; 4. La utilización fraudulenta de la personalidad jurídica, con creación de la empresa «aparente»; y 5. El uso abusivo -anormal- de la dirección unitaria, con perjuicio para los derechos de los trabajadores«.

La primera cuestión que se plantea la sentencia que se comenta es si esta jurisprudencia sobre los grupos de empresas a efectos laborales, puede aplicarse a las relaciones entre las  Administraciones públicas y sus sociedades instrumentales. Y se considera que “… no resulta técnicamente apropiada la denominación «grupo de empresas» entre un ente público y una sociedad anónima controlada por aquel (Ayuntamiento)”. No obstante, se continua diciendo, que: “Tales medios propios pueden ser equiparados, a efectos de la responsabilidad solidaria por deudas a la Seguridad Social, a lo que, en el sector privado, se califica como ´grupo de empresas` en razón de que el ´medio propio` tiene unas grandes similitudes con el ‘ grupo de  empresas` en supuestos como el de autos en razón no solo al control sino también a la confusión patrimonial y el funcionamiento en favor del ente local en régimen de cuasi exclusividad”.

Es decir, la sentencia equipara los medios propios a los grupos de empresas, a los efectos de considerar que los Ayuntamientos (o cualquier otra Administración pública) serán responsables solidarios de las deudas con la TGSS contraídas por los medios propios. No parece exigirse en este caso la concurrencia de elementos adicionales; el mero hecho de constituir un medio propio supone que quien lo constituye responde solidariamente de las obligaciones con la TGSS. En el caso de medios propios compartidos por varios poderes adjudicadores (artículo 32.4 LCSP), todos ellos responderán solidariamente.

Por último, es oportuno señalar que tanto en el Auto de admisión del recurso de casación como en la sentencia se confunden los medios propios de los Ayuntamientos, regulados en la legislación de contratos del sector público –artículo 24.6 TRLCSP y artículo 32 LCSP-, con las sociedades mercantiles locales de capital social de titularidad pública, creadas para la gestión directa de servicios públicos (artículo 85.2.d LRBRL) En consecuencia, la conclusión a la que se llega en la sentencia es extensible a la sociedad mercantiles constituidas para la gestión directa de servicios públicos, aunque no sean un medio propio del Ayuntamiento.

La conclusión a la que cabe llegar a la vista de estas sentencias, es que los Ayuntamientos –y demás Administraciones públicas- responden solidariamente de las deudas contraídas con la TGSS por las empresas con las que contraten, por los medios propios que constituyan y por las sociedades mercantiles creadas para la gestión directa o indirecta de servicios públicos.

Pedro Corvinos Baseca

Revisión o revocación de las liquidaciones firmes del Impuesto de Plusvalía

El TS acabará interpretando el silencio del TC en lo referido al alcance de los efectos de la sentencia 59/2017 (Impuesto sobre la Plusvalía)

La sentencia TC 59/2017, de 11 de mayo, que declaró que los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL, eran inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor, ha suscitado dudas acerca de su interpretación, alcance y efectos. El TS, mal que bien, ha ido resolviendo estas dudas y las cuestiones controvertidas planteadas por esta particular declaración de inconstitucionalidad.

Pero todavía queda pendiente resolver alguna cuestión controvertida, como es la de los efectos de la STC sobre las liquidaciones firmes. Habrá que recordar que el TC en este caso, y a diferencia de otras sentencias, no dice nada acerca del alcance de los efectos de la sentencia.

Se ha aceptado que la sentencia produce efectos sobre las autoliquidaciones practicadas, dado que no son actos administrativos, por lo que los obligados tributarios han podido instar la rectificación y solicitar la devolución de los ingresos indebidos (artículo 120.3 y 221.4 de la LGT) en los cuatro años siguientes a su presentación (artículo 66 c de la LGT, si se ha demostrado la inexistencia de incremento del valor.

Sin embargo, no está claro qué efectos tiene la sentencia en las liquidaciones que han quedado firmes por no recurrirse en el plazo establecido. La realidad es que los obligados tributarios que abonaron las liquidaciones del IIVTNU han solicitado en muchos casos la devolución de lo ingresado, amparándose en la declaración de inconstitucionalidad de los referidos artículos del TRLRHL. Dado que las liquidaciones habían quedado consentidas y eran firmes, se ha solicitado la revisión o la revocación de estos actos. Los Ayuntamientos afectados o han inadmitido o han desestimado las solicitudes de revisión y revocación.

La cuestión está siendo controvertida; los autores que han tratado el tema mantienen posturas contradictorias. Alfonso Rincón González-Alegre, en su artículo titulado “Revisión de plusvalía municipal y responsabilidad patrimonial” (publicado el 12-12- 2018 en el elderecho.com), considera que no concurren en este caso ninguna de la causas tasadas de nulidad –de aplicación restrictiva- enunciadas en el artículo 217 LGT. Señala, por otra parte, que no cabe construir una suerte de causa de nulidad autónoma, derivada directamente del pronunciamiento de inconstitucionalidad de los citados preceptos del TRLRHL.

Otros autores, como es el caso de Joan Pagès y Galtés, en un reciente artículo que acaba de publicar, titulado “Efectos de la declaración de inconstitucionalidad parcial del IIVTNU tras la sentencia interpretativa dictada por el Tribunal Supremo en 2018» (REALA. Nueva Época – nº 11, abril-septiembre 2019), al analizar la aplicación a este caso de alguna de las causas de nulidad enunciadas en el artículo 217 LGT, dice lo siguiente:

Se trata de una enumeración taxativa que concluye en su letra g) aludiendo a «Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal».

A pesar de que estamos ante una enumeración que debe ser interpretada de forma estricta, enten­demos que el caso que nos ocupa encaja en este último supuesto, pues tratándose de la declaración de inconstitucionalidad de una ley, parece claro que, salvo que medie sentencia judicial firme, el TC es el único órgano competente para limitar los efectos de su declaración. Y si de su declaración se desprende que no impone limitación alguna de efectos, parece claro que los ingresos pagados bajo la cobertura de una ley de­clarada inconstitucional, también serán inconstitucionales, siendo que la declaración de inconstitucionalidad implica la nulidad absoluta, de ahí que tenga efectos ex nunc, o ex origine, tal i como dice explícitamente en las SSTC 59 y 72/2017.

El tratarse de un acto viciado de nulidad de pleno derecho, implica que no prescribe la acción para que se declare la nulidad 62. De tal manera que cualquier contribuyente que haya pagado el IIVTNU (ya mediante acto de liquidación, ya mediante autoliquidación) desde su implantación a raíz de la LRHL de 1988, podrá solicitar la devolución de ingresos indebidos a través del procedimiento de nulidad de pleno derecho”.

Para este autor, la declaración de inconstitucionalidad es una causa de nulidad autónoma, que tendría encaje en la letra g) del apartado 1 del artículo 217 LGT.

Pues bien, como cabía esperar, el TS va a tener que pronunciarse sobre si la declaración de inconstitucionalidad que hace la STC 59/2017, permite dejar sin efecto las liquidaciones firmes del IIVTNU, con la consiguiente devolución de lo ingresado, utilizando la vía de la revisión de oficio (artículo 217 LGT) o de la revocación (artículos 219 LGT) Como se verá a continuación, el TC, en autos dictados recientemente, ha apreciado interés casacional objetivo para fijar jurisprudencia sobre estas controvertidas cuestiones.

Revocación de liquidaciones firmes del IIVTNU (ATS 4054/2019, de 11 de abril y ATS 5245/2019, 9 de mayo)

Estos dos autos de admisión se refieren a asuntos idénticos. El Ayuntamiento inadmite unas solicitudes de revocación de liquidaciones firmes, amparadas en el artículo 219 LGT, considerando que la revocación en una facultad de la Administración tributaria (en este caso un Ayuntamiento) y no un derecho del contribuyente y que, además, se trata de actos firmes sobre los que no produce efectos la STC. El Juzgado de lo CA que conoce del asunto estima los recursos interpuestos por los contribuyentes, considerando que le corresponde controlar los elementos reglados de la potestad de revocación y que procede revocar las liquidaciones firmes al resultar afectadas por la STC 59/2017.

Conviene recordar, y así lo hace el letrado del Ayuntamiento recurrente, que existe una jurisprudencia consolidada del TS sobre la revocación de los actos firmes de naturaleza tributaria, recogida, entre otras, en la sentencia 586/2017, de 22 de febrero (ECLI: ES:TS:2017:586)-, en la que se argumenta lo siguiente: “Por ello, debemos entender que el artículo 219 de la Ley General Tributaria no reconoce legitimación a los particulares para iniciar el procedimiento, atribuyéndoles únicamente la posibilidad de promover esa iniciación mediante la correspondiente solicitud, de la que la Administración acusará recibo, y sin perjuicio de la tramitación subsiguiente si se inicia el procedimiento”. Y se sigue diciendo: “Además, reiteramos, el artículo 219 de la LGT no ofrece a los contribuyentes un derecho subjetivo a la revocación de los actos desfavorables como alternativa a la impugnación por la vía de los recursos procedentes… “. Es decir, el TS ha venido rechazando la utilización de la revocación como vía alternativa a los recursos ordinarios para atacar actos consentidos y firmes.

Lo que se plantea en los Autos de admisión es si esta jurisprudencia sobre la revocación, debería modificarse en aquellos casos en que las liquidaciones tributarias firmes se han practicado al amparo de una norma declarada inconstitucional y nula. Es decir, si en estos casos, la interpretación conjunta del artículo 219 LGT y de los artículos 38 y 40 LOTC, habilitará al órgano jurisdiccional para revocar las liquidaciones firmes, en sustitución de la Administración, que es la que tiene atribuida esta facultad. Se precisa en los autos de admisión: “Si para reconocer ese derecho puede ampararse el órgano sentenciador en la nulidad de un precepto constitucional, haciendo así derivar efectos ex tunc de una sentencia del Tribunal Constitucional publicada después de haber adquirido firmeza las liquidaciones tributarias litigiosas”.

Revisión de oficio de liquidaciones firmes del IIVTNU (ATS 6064/2019, de 30 de mayo)

En el caso que ha dado lugar a este auto de admisión, se solicitó, amparándose en la STC 59/2017, la revisión de oficio de una liquidación firme, sin invocar específicamente ninguna de las causas de nulidad del artículo 217 LGT. El Ayuntamiento desestimó la solicitud considerando que se trataba de un recurso de reposición. Finalmente, el Juzgado de lo CA anula la liquidación firme al considerarla nula por queda afectada por la declaración de inconstitucionalidad de la STC, sin que se especifique en cuál de las causas de nulidad de pleno derecho enunciadas en el artículo 217 LGT encaja.

Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consisten en:

1. Determinar si la STC 59/2017, de 11 de mayo, permite revisar en favor del contribuyente actos administrativos de liquidación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos, correctores de la previa autoliquidación presentada, practicada en un supuesto en que no hubo incremento de valor probado, firmes por haber sido consentidos antes de haberse dictado tal sentencia.

2. En caso de que diéramos a la pregunta anterior una respuesta afirmativa, habilitante de esa posibilidad de revisión de actos firmes por consentidos, dilucidar en virtud de qué título jurídico -esto es, de qué causa legal de nulidad radical o de pleno derecho, de las tipificadas numerus clausus en el artículo 217 LGT – operaría; y, además, con qué limitación temporal”.

A la vista de las cuestiones que presentan interés casacional para el TS, entiendo que será este órgano el que acaba determinando el alcance de los efectos de la STC. Es decir, el TS volverá a interpretar la sentencia 59/2017, ante el silencio de ésta sobre el alcance de sus efectos. Cabe pensar que el TS se va a erigir en interprete del silencio del TC, determinando si la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos del TRLRHL produce efectos ex nunc o ex tunc; algo inaudito. Se encargará también el TS de establecer el límite temporal de los efectos de la sentencia del TC.

Y en el caso de que se llegue a la conclusión de que los efectos son “ex tunc”, y que, por tanto, procede revisar y dejar sin efecto las liquidaciones firmes, la siguiente tarea que se propone el TS es la de encajar esta posibilidad de revisión en alguna de las causas de nulidad tasadas en el artículo 217 LGT. Como ha apuntado algún sector de la doctrina, la declaración de inconstitucionalidad de las normas tributarias al amparo de las cuales se han practicado las liquidaciones, podría ser una causa autónoma subsumible en la letra g) del apartado 1 del artículo 217.

La interpretación que el TS haga del silencio de la sentencia del TC puede tener importantes repercusiones. Si acaba interpretando que la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL produce efectos ex tunc, se abrirá la vía para que muchos contribuyentes soliciten la revisión o la revocación de las liquidaciones firmes del IIVTNU, con la consiguiente devolución de lo ingresado, si se acredita la inexistencia de incremento del valor del suelo.

Pedro Corvinos Baseca

Tributos locales, urbanismo y catastro: IIVTNU (Impuesto de Plusvalía)

En el artículo anterior del blog (aquí), comenté las recientes sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, ambas de 5 de marzo, idénticas en su contenido, que se centran en la incidencia que tiene la anulación de la clasificación del suelo en las liquidaciones del IBI.

Me ocuparé en este artículo de la STS 800/2019, de 5 de marzo –ponente el magistrado José Antonio Montero Fernández- que analiza la incidencia de la declaración de nulidad de una Plan Parcial, en el valor catastral de los inmuebles incluidos en el ámbito de este instrumento de planeamiento y en las liquidaciones de IIVTNU, practicadas por la transmisión de estos inmuebles. Vuelve a surgir la conflictiva relación entre tributos locales, urbanismo y catastro.

En este caso, la impugnación de las liquidaciones del Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) trae causa de la declaración de nulidad por sentencia del TS del Plan Parcial que ordenaba el ámbito en el que estaban incluidos los terrenos gravados. La consecuencia de la nulidad del Plan Parcial es que este ámbito de suelo urbanizable se quedaba sin ordenación detallada, sin que ello afectase a la clasificación del suelo.

Llama por ello la atención que la cuestión sobre la que se aprecia interés casacional objetivo consiste en  “Determinar si la anulación del planeamiento urbanístico, que clasificaba un sector como suelo urbanizable, conlleva que los terrenos afectados vuelvan a tener la clasificación de suelo no urbanizable y, en consecuencia, no puedan tener la consideración de suelo urbano a efectos catastrales, dando lugar a la nulidad de las liquidaciones giradas del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana«. Es evidente que no es esta cuestión la suscitada en este asunto, a diferencia de la que sucede en los casos resueltos por las sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, en los que sí que se anula la clasificación del suelo establecida en un Plan General.

Las cuestiones suscitadas en la sentencia que se comenta surgen, como se ha dicho, porque previamente se declara la nulidad del Plan Parcial que ordena detalladamente el suelo urbanizable en el que están situados los terrenos transmitidos y gravados por el IIVTNU. La clasificación del suelo como urbanizable se mantiene tras la anulación del Plan Parcial. A pesar de ello, esta sentencia –fundamento de derecho tercero- hace una serie de consideraciones sobre la anulación de la clasificación del suelo y sus efectos, que son irrelevantes para resolver el recurso de casación admitido.

Lo que en este caso parece tener interés casacional objetivo, es determinar si la anulación de un instrumento de planeamiento de desarrollo que ordena detalladamente un ámbito clasificado como suelo urbanizable (o urbano no consolidado), conlleva que no puedan tener la consideración de suelo urbano a efectos catastrales los terrenos incluidos en este ámbito, dando lugar a la nulidad de las liquidaciones giradas del Impuesto sobre el IIVTNU.

La sentencia que aquí se comenta se ocupa -fundamento de derecho cuarto- de la consideración catastral de estos suelos clasificados como urbanizables y ordenados por un Plan Parcial anulado. Y lo hace, como es lógico, recogiendo los argumentos de la STS de 30 de mayo de 2014, lo que lleva a concluir que estos suelos clasificados como urbanizables pero sin una ordenación detallada, al haberse anulado el Plan Parcial aprobado para este ámbito, deben considerarse como rústicos a efectos catastrales. Nada nuevo, hasta aquí.

Resultan interesantes los argumentos utilizados por el Ayuntamiento recurrente para cuestionar el carácter rústico de estos terrenos a efectos catastrales, a pesar de la anulación del Plan Parcial. Se alega, por un lado, que habían quedado firmes, al no haberse impugnado, instrumentos de gestión urbanística como el programa de actuación y el proyecto de reparcelación. Y se alega también, por otro lado, que ya se había producido una transformación urbanística de estos terrenos con anterioridad de la anulación del Plan Parcial. En relación con el alegato de la urbanización de los terrenos, se dice en esta sentencia del TS, asumiendo el relato de la dictada en apelación, “que la realidad física de las supuestas parcelas, que aparecen en el catastro con viales y delimitadas, no dejan de ser terrenos rústicos sin urbanizar”. Se rechaza, pues, que se haya producido esta transformación urbanística. Al hilo de lo expuesto, hay que recordar que en las sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, se ha abordado la cuestión de la ejecución de obras de urbanización que quedaron sin el amparo de los instrumentos anulados, para concluir que la existencia de estas obras sobrevenidamente “ilegales”, no supone que los terrenos hayan de ser considerados como urbanos a efectos catastrales.

Se rechaza también en la sentencia que la existencia de instrumentos de gestión urbanística firmes por no haberse recurrido, puedan alterar la consideración rústica de los terrenos a efectos catastrales, una vez anulado el Plan Parcial. Se argumenta al respecto que: “Una de las características de la legalidad urbanística es que los sucesivos instrumentos de ordenación y ejecución urbanística son secuenciales, son instrumentos de ordenación concatenados, seguidos de actos de ejecución, de suerte que de perder validez los instrumentos o actuaciones anteriores en la secuencia urbanística, como sucede en este caso al declararse nulo el plan parcial, pierden su validez y eficacia los posteriores, de suerte que, incluso de haber adquirido firmeza los actos en los términos que la parte recurrente expone, su ejecución vulneraría dicha legalidad urbanística, por lo que son de imposible realización jurídica cuando carecen de los instrumentos de cabecera que lo legitiman

Así pues, para el TS, los terrenos en cuestión, clasificados como suelos urbanizables, pero si ordenación detallada al haberse anulado el Plan Parcial de éste ámbito, deben ser considerados como suelos rústicos a efectos catastrales.

La siguiente y última cuestión que se suscita es si en estos casos cabe recurrir las liquidaciones del IIVTNU, sin haber cuestionado previamente los valores catastrales de los terrenos transmitidos, que determinan la base imponible de lo que queda de este Impuesto tras la declaración de inconstitucionalidad parcial del artículo 107 TRLRHL. Esta cuestión se resuelve en los mismos términos que lo hacen las recientes sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, ambas de 5 de marzo, 804/2019, de 4 de marzo y 579/2019, de 19 de febrero. En todas estas sentencias, el TS considera que en casos excepcionales resulta posible cuestionar aspectos relativos a la gestión catastral al impugnar la liquidación tributaria. En la que aquí se comenta se concluye que: “Es de observar que después de la asignación del valor catastral, no impugnado, se produce los citados pronunciamientos udiciales declarando la nulidad del planeamiento, y con ello la certidumbre de que el inmueble no puede calificarse a efectos catastrales como urbano, sino que los terrenos son rústicos como se recoge en la sentencia de primera instancia. Ante ello, cabe poner de manifiesto lo dicho anteriormente y la procedencia de discutir el valor catastral al impugnar la liquidación por IIVTNU”.

De manera que también en este caso el TS permite impugnar las liquidaciones del IIVTNU, aun cuando no se hubiesen cuestionado los valores catastrales de los terrenos, si, como consecuencia de la anulación de un instrumento de planeamiento de desarrollo, queda sin ordenación detallada el suelo urbanizable (o urbano no consolidado) en el que están incluidos.

Acabaré diciendo que todavía queda pendiente que el TS se pronuncie sobre algunas cuestiones relacionadas con la incidencia de la valoración catastral en la gestión de este Impuesto. El ATS 4967/2018, de 10 de mayo aprecia interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en determinar si la no revisión en el plazo establecido de los valores catastrales contenidos en la Ponencia tiene como consecuencia la perdida de vigencia y efectos de ésta, sin que pueda ser aplicados los valores catastrales desactualizados en la gestión de Impuestos como el IIVTNU o el IBI. Y en conexión con lo anterior, si una vez revisados los valores catastrales pueden surtir estos nuevos valores efecto con carácter retroactivo a la fecha del devengo del Impuesto, de modo que la nueva valoración debería ser susceptible de aplicación retroactiva al momento en el que la anterior perdió su vigencia.

Y el ATS 6624/2018, de 12 de junio, aprecia interés casacional objetivo para formar jurisprudencia, consistente en:“Discernir si, interpretando los artículos 221 a 224.1 LGT , en relación con el artículo 18 TRLCI, es procedente la devolución en concepto de ingresos indebidos del importe de liquidaciones giradas por IBI e IIVTNU firmes y consentidas, como consecuencia de una resolución del Catastro Inmobiliario, dictada en el seno de un procedimiento de subsanación de discrepancias y que no consta impugnada, otorgándola efectos retroactivos”.

Pedro Corvinos Baseca

Tributos locales, urbanismo y catastro (IBI)

La base imponible de tributos locales como el IBI y el IIVTNU –en lo que queda de él tras la declaración parcial de inconstitucionalidad en la STC 59/2017- parte del valor catastral de los inmuebles gravados, que, a su vez, tiene en cuenta la situación urbanística de estos inmuebles. De ahí que las frecuentes declaraciones de nulidad de los instrumentos de planeamiento urbanístico, que afectan a la clasificación del suelo, pueden repercutir en la situación catastral de los inmuebles afectados y, por ende, en estos tributos.

El Tribunal Supremo, en tres sentencias que acaban de dictarse -sentencias 787/2019, 772/2019 y 800/2019, de 5 de marzo, se pronuncia sobre las relaciones, a veces conflictivas, entre urbanismo, catastro y tributos locales, al resolver las cuestiones de interés casacional objetivo apreciado para determinar si la anulación del planeamiento urbanístico, general o de desarrollo, afecta a la situación de los terrenos a efectos catastrales e incide en las liquidaciones practicadas del IBI y del IIVTNU.

Me ocuparé en este primer artículo de las sentencias del TS 787/2019 y 772/2019, ambas de 5 de marzo, de las que ha sido ponente el magistrado Dimitry Berberof, idénticas en su contenido, que se centran en la incidencia que tiene la anulación de la clasificación del suelo en las liquidaciones del IBI. En estas sentencias se abordan las siguientes cuestiones: i) se analiza si la anulación del planeamiento urbanístico que clasificaba un sector como suelo urbanizable, tiene como consecuencia que los terrenos afectados vuelvan a tener la clasificación de suelo no urbanizable; ii) si la desclasificación del suelo derivada de la anulación conlleva que ya no puedan ser considerados como urbanos a efectos catastrales y iii) si la desclasificación del suelo y la perdida de la condición de urbano a efectos catastrales, da lugar a la anulación de las liquidaciones practicadas.

i)  Efectos de la nulidad del planeamiento sobre la clasificación urbanística del suelo: reviviscencia del antiguo Plan y desclasificación del suelo 

Las sentencias TS 787/2019 y 772/2019 describen los avatares del planeamiento urbanístico del ámbito en cuestión -Sector UNP 4.01 «Parque Valdebebas- Ciudad Aeroportuaria» en Madrid: declaración de nulidad del Plan General, que clasificaba el terreno como suelo urbanizable no programado, del planeamiento de desarrollo y de los instrumentos de gestión; anulación del intento de convalidación del Plan General anulado y anulación de la aplicación retroactiva de la revisión del Plan finalmente aprobada.

En cuanto a los efectos de la nulidad de la clasificación del suelo contenida Plan General declarado nulo –suelo urbanizable no programado-, estas sentencias, con cita en la consolidada jurisprudencia sobre esta cuestión, concluye que se produce la reviviscencia del planeamiento anterior que clasificaba los terrenos de este ámbito como suelo no urbanizable de especial protección. Queda claro, pues, que la declaración de nulidad del Plan tiene como consecuencia que los suelos del ámbito en cuestión pasen a estar clasificados como lo estaban en el Plan revivido; en este caso como suelos no urbanizables.

ii) Incidencia de la nulidad del planeamiento urbanístico sobre la consideración catastral de un determinado bien inmueble como rústico o urbano.

La siguiente cuestión, y la más controvertida, es la si la desclasificación de los terrenos como consecuencia de la nulidad del Plan General, incide en la consideración catastral de los terrenos. Hay que hacer notar que la sentencia dictada en instancia por el TSJ de Madrid, razona que la desclasificación del suelo como consecuencia de la anulación del Plan no incide en el carácter urbano de los terrenos a efectos catastrales, dado que habían sido objeto de una profunda y completa trasformación y desarrollo urbano.

Para resolver esta cuestión, las sentencias del TS  analizan el vínculo existente entre la clasificación urbanística del suelo, conforme a lo establecido en la legislación del suelo y urbanística, y la situación de los inmuebles a efectos catastrales, de acuerdo con lo dispuesto en la legislación reguladora del catastro.  A este respecto se tiene en cuenta el importante cambio que supuso la modificación del artículo 7 TRLCI, mediante la Ley 36/2006. Antes de esta modificación existía una mayor coordinación entre la situación catastral y la urbanística de los terrenos. A partir de esta modificación, se dice en estas sentencias, la realidad urbanística y la catastral no siempre coinciden. Con la modificación del artículo 7 TRLCI se admite que «catastralmente» una finca pueda ser considerada como urbana, pese a que «urbanísticamente» no goce de dicha condición. En efecto, en las letras c, d, e y f) del artículo 7.2 TRLCI, se consideran como urbanos a efectos catastrales determinados terrenos teniendo en cuenta su realidad física y al margen de la clasificación urbanística. De manera que cabe la posibilidad de que un terreno parcial o totalmente transformado urbanísticamente tenga consideración de urbano a efectos catastrales, aun cuando esté clasificado en el Plan General como suelo no urbanizable.

Partiendo de estas consideraciones, y sin dejar claro si es de aplicación al caso el régimen anterior o posterior a la modificación del artículo 7 TRLCI mediante la Ley 36/2006, se entra a analizar la realidad de estos terrenos para concluir que a pesar de estar urbanizados y, en parte, edificados, no se pueden considerar como urbanos a efectos catastrales. El razonamiento utilizado para llegar a esta conclusión, es que esta transformación se produjo al amparo de unos instrumentos urbanísticos anulados, y se recuerda que, “… la vinculación a la realidad a la hora de clasificar el suelo urbano no puede ser de tal naturaleza que se imponga al planificador incluso en aquellos casos en que los servicios o la consolidación de la edificación sean ilegales, procediendo, en tales casos, que la Administración urbanística ejerza sus potestades de restauración del orden urbanístico y de disciplina urbanística, en lugar de aceptar a ciegas o mantener la urbanización ilegal”. Se continua diciendo: “Y esto es lo que ocurría en los años 2010 y 2011  con relación al bien inmueble al que se refiere este recurso pues, conforme a todo lo expresado anteriormente, el proyecto de reparcelación que motivó, precisamente, la alteración catastral, constituía ejecución y desarrollo de un planeamiento anulado sin que las construcciones existentes -en aquella época, también contrarias al planeamiento- permitiesen reconducir o intentar justificar la condición de urbano del bien inmueble al que se refiere presente recurso a través de la realidad material que representa su transformación o de los servicios urbanísticos a los que se acaba de hacer referencia”. La conclusión es que este inmueble no podía tener la condición de urbano desde el punto de vista catastral.

Es decir, para el TS la desclasificación del suelo como consecuencia de la declaración de nulidad de los instrumentos de planeamiento -Plan General y planeamiento de desarrollo- y de gestión, supone que los terrenos no tengan la condición de urbanos a efectos catastrales, aun cuando se haya procedido a la urbanización y edificación de los terrenos al amaro de los instrumentos urbanísticos anulados. Cabe pensar, que estos terrenos volverán a adquirir la condición de urbanos a efectos catastrales, cuando se legalice la situación urbanística aprobando unos nuevos instrumentos de planeamiento y de gestión y sin que la legalización tenga efecto retroactivo

iii) Anulación de las liquidaciones de IBI practicadas como consecuencia de la anulación de la clasificación del suelo y la pérdida de la condición de urbano a efectos catastrales.

La última cuestión que se plantea es si en estos casos cabe recurrir las liquidaciones del IBI si haber cuestionado previamente los valores catastrales de los terrenos, que determinan la base imponible de este Impuesto. Vuelve a surgir la cuestión controvertida de la distinción entre la gestión catastral y la gestión tributaria y sobre la posibilidad, excepcional, de cuestionar indirectamente los valores catastrales al recurrir los actos de liquidación del IBI. Esta cuestión ha sido resuelta en las recientes sentencias del TS 579/2019, de 19 de febrero –comentada aquí– y 804/2019, de 4 de marzo.

Las sentencias objeto de este comentario, siguiendo la interpretación mantenida por las referidas sentencias, concluyen que en casos excepcionales resulta posible cuestionar aspectos relativos a la gestión catastral al impugnar la liquidación tributaria. Esta situación excepcional se dará cuando quede constancia de hechos sobrevenidos a la valoración catastral determinante de la liquidación cuestionada que evidencien su invalidez, y concurran las siguientes circunstancias: “(i) que la razón de esa invalidez hayan sido reconocidas por resoluciones de los órganos catastrales o económico- administrativos o, por resoluciones judiciales, para casos de sustancial similitud; (ii) que el interesado las haya hecho valer para su situación individual ante los órganos catastrales o económico-administrativos y no haya recibido respuesta dentro del plazo que legal o reglamentariamente resulte de aplicación, colocándolo en una situación de tener que soportar una dilación que resulte grave para sus intereses económicos; y (iii) en la impugnación jurisdiccional de sus valores catastrales, planteada directamente contra el acto principal de liquidación, el Ayuntamiento no haya rebatido eficazmente las concreta razones de invalidez que hayan sido ofrecidas contra el valor catastral aplicado en la liquidación”.

Analizadas las circunstancias concurrentes en los casos resueltos por las sentencias comentadas, se considera que son impugnables las liquidaciones del IBI, cuestionando los valores catastrales determinantes de las bases imponibles, dado que no reflejaban la nueva situación de los terrenos a efectos catastrales, como consecuencia de la anulación de planeamiento urbanístico. Por ello se casan y anulan estas sentencias.

Pedro Corvinos Baseca

Impugnación de la liquidación del IBI cuestionando el valor catastral firme que le sirve de base imponible

El TS acaba de dictar una relevante sentencia –STS 579/2019, de 19 de febrero– en la que permite, en determinadas circunstancias, cuestionar la valoración catastral de un terreno al impugnar las liquidaciones del IBI. La sentencia confirma la sentencia recurrida, dictada por un Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, que anuló las liquidaciones del IBI, considerando que el valor catastral de los terrenos no reflejaba su situación urbanística. Los terrenos estaban calificados catastralmente como urbanos, y valorados como tales, y su clasificación urbanística era de suelo urbano consolidado, pero estaban pendientes de ordenación detallada, por lo que debían ser considerados como rústicos a efectos catastrales.

La cuestión que presentaba interés casacional objetivo en este caso era “Determinar si, con ocasión de la impugnación de liquidaciones del impuesto sobre bienes inmuebles y para obtener su anulación, el sujeto pasivo puede discutir la calificación (y la consiguiente valoración) catastral de su inmueble, cuando no lo hizo (o haciéndolo dejó que alcanzara firmeza) al tiempo en que le fue notificado individualmente el valor catastral del bien inmueble sujeto a tributación por dicho impuesto

El TS nos recuerda el peculiar diseño competencial para la gestión del IBI, y también del IIVTNU, correspondiendo a la Administración General del Estado, la gestión catastral –aprobación de las ponencias de valores y determinación del valor catastral de los terrenos- y a los Ayuntamientos, la gestión tributaria. Se explica que el punto de conexión entre la gestión catastral y la gestión tributaria está en la determinación de la base imponible del IBI que viene constituido por el valor catastral, determinado por el Catastro. Valor catastral que, no se olvide, manifiesta la capacidad económica que se grava con este impuesto directo de carácter real.

En cada uno de estos ámbitos competenciales y de gestión, se producen actos distintos, procedentes de administraciones diferentes y con régimen de impugnación propio. De ahí que la regla general es que no se puede discutir el valor catastral que ha adquirido firmeza –acto de gestión catastral-, con ocasión de la impugnación de las liquidaciones del IBI. Pero caben excepciones. Y lo que se analiza en la sentencia dictada en casación es si entre esas excepciones a la regla general, pueden incluirse aquellos casos en que por circunstancias sobrevenidas, la calificación y valoración catastral de un terreno no refleja la realidad de ese terreno. Se parte de la siguiente consideración:

“Ante ello, es evidente que la fijación del valor catastral, que causa estado de no haber sido impugnado en su momento o siéndolo se dejó que ganara firmeza, que se proyecta en el ámbito tributario al constituir la base imponible del impuesto, cuya eficacia se prolonga en el tiempo en cuantos actos de aplicación incida, no puede permanecer inamovible cuando situaciones sobrevenidas, tales como declaraciones judiciales y/ o jurisprudenciales o cambios legislativos, que reflejan o incluso pueden llevar a la certidumbre sobre la incorrección del valor catastral, que al tiempo de su determinación eran circunstancias desconocidas por inexistentes, y que, por ende, ni tan siquiera pudieron ser alegadas por los interesados, permiten que pueda discutirse su validez al impugnar la liquidación cuya base imponible tenga determinada por dicho valor, sin que pueda tener amparo jurídico que se siga girando liquidaciones y resulten inexpugnables escudándose la Administración en la distinción enunciada entre gestión catastral y gestión tributaria, cuando resulta incorrecta la base imponible que se aplica y con ello se vulnera el principio de capacidad económica al gravarse una riqueza inexistente o ficticia, como puede ser que se haga tributar como urbano, lo que es rústico.

El origen de la controversia en este caso está, como se ha anticipado, es que en el Catastro se calificaban como suelos urbanos –y se valoraban como tales-, unos terrenos clasificados en el PGOU como suelo urbano no consolidado pero pendientes de ordenación detallada mediante un Plan Especial. El Juzgado de lo CA considera que a esta categoría de suelo urbano le es aplicable la doctrina sentada por el TS en la sentencia 2159/2014, de 30 de mayo (comentada aquí), por la que los suelos urbanizables sin Plan Parcial deben considerarse rústicos a efectos catastrales. Esta es la razón por la que se estima el recurso contra las liquidaciones del IBI y son anuladas, a pesar de que los terrenos estaban calificados y valorados catastralmente como urbanos.

El TS considera que la sentencia 2159/2014 –y la modificación del artículo 7.2 del TRLCI a la que dio lugar, mediante la Ley 13/2015- son circunstancias sobrevenidas que justifican que se pueda discutir la valoración catastral de unos terrenos, aunque sea firme, con ocasión de la impugnación de las liquidaciones del IBI.

Contiene, además, la sentencia un duro reproche al Ayuntamiento por su inactividad, al no haber promovido una adaptación del Catastro a la nueva situación derivada de la sentencia del TS 2159/2014 y a la modificación del artículo 7.2 TRLCI, forzando al ciudadano contribuyente a un largo periplo para reaccionar frente a una situación a todas luces injusta. Se dice:

Sin que, en estas situaciones, en las que concurren circunstancias excepcionales sobrevenidas, como la que nos ocupa, tenga amparo jurídico, el que se pueda seguir girando los recibos por IBI o no anular los ya girados, en su caso, bajo la excusa de la incompetencia del Ayuntamiento para fijar los valores catastrales. Ante un sistema impugnatorio complejo y potencialmente creador de disfunciones, cuando se producen estas situaciones, como las que nos ocupa, u otras parecidas o análogas, frente a una Administración que ha de servir con objetividad los intereses generales ( artículo 103.1 CE ), no es admisible jurídicamente que la misma permanezca inactiva dando lugar a un enriquecimiento injusto prohibido o a obligar a los administrados, ciudadanos de un Estado de Derecho, a transitar por largos y costosos procedimientos para a la postre obtener lo que desde un inicio se sabía que le correspondía o, lo que es peor, esperando que el mero transcurso del tiempo convierta en inatacable situaciones a todas luces jurídicamente injustas; lo cual mal se compadece con un sistema tributario basado en el principio superior de Justicia y el de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos conforme a la capacidad económica de cada uno.

Y se concluye que ante estas situaciones excepcionales “… el sistema general que distribuye las competencias entre gestión catastral y gestión tributaria debe reinterpretarse y pulir su rigidez para que en sede de gestión tributaria y en su impugnación judicial quepa entrar a examinar la conformidad jurídica de dicho valor catastral, en su consideración de base imponible del gravamen, en relación con la situación jurídica novedosa que afecta al afecta al inmueble al que se refiere la valoración catastral y a esta misma, que no fue impugnada en su momento”.

Por último, resulta interesante la referencia que se hace al principio de buena administración -principio implícito en la Constitución (arts. 9.3 y 103) se dice-, que “impone a la Administración una conducta lo suficientemente diligente como para evitar definitivamente las posibles disfunciones derivada de su actuación, sin que baste la mera observancia estricta de procedimientos y trámites, sino que más allá reclama la plena efectividad de garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente y mandata a los responsables de gestionar el sistema impositivo, a la propia Administración Tributaria, observar el deber de cuidado y la debida diligencia para su efectividad y de garantizar la protección jurídica que haga inviable el enriquecimiento injusto.

En resumen, una interesante sentencia que además de reconocer que en determinados casos es posible cuestionar la calificación y valoración catastral de un inmueble, con ocasión de la impugnación de las liquidaciones del IBI, le recuerda a la Administración tributaria –en este caso a un Ayuntamiento- las pautas de actuación basadas en el principio de buena administración, para evitar que los ciudadanos contribuyentes tengan que  “transitar por largos y costosos procedimientos para a la postre obtener lo que desde un inicio se sabía que le correspondía”.

Pedro Corvinos Baseca

La liquidación definitiva del ICIO no puede modificar la liquidación provisional por un cambio de criterio jurídico

El TS acaba de dictar una sentencia –STS 4303/2018, de 13 de diciembre– en la que, estimando el recurso de casación interpuesto, concluye que un Ayuntamiento no puede aprovechar la liquidación definitiva del ICIO para modificar en perjuicio del sujeto pasivo conceptos y partidas del presupuesto, no incorporadas a la liquidación provisional.

Hay que reconocer y agradecer la claridad expositiva de la sentencia -de la que es ponente el magistrado Francisco Javier Navarro Sanchis- y su carácter didáctico, que ayuda a comprender la peculiar forma de gestión de este impuesto. Se explica de forma comprensible como operan en la gestión de este impuesto la liquidación provisional y la liquidación definitiva.

Los hechos expuestos brevemente son los siguientes. Un Ayuntamiento practicó la liquidación provisional del ICIO por la ejecución de una obra consistente en un aprovechamiento hidroeléctrico, incluyendo únicamente las partidas correspondientes a la obra civil, quedando excluidas las referidas a las instalaciones. La liquidación definitiva se practicó teniendo en cuenta las certificaciones de final de obra emitidas por el técnico director, incluyéndose las partidas referidas a las instalaciones, que habían quedado excluidas en la liquidación provisional. La inclusión de estas partidas supuso un incremento considerable del importe de la liquidación definitiva respecto del determinado en la liquidación provisional.

La entidad recurrente cuestionó que se incluyesen en la liquidación definitiva las partidas de las instalaciones, no tenidas en cuenta en la liquidación provisional. Y que se practicase la liquidación definitiva sin realizar la comprobación prevista en el artículo 103.1 TRLHL.

Las cuestiones que según el Auto de admisión presentaron interés casacional para formar jurisprudencia fueron las siguientes:

Dilucidar si la vinculación a las partidas del presupuesto de obras, que constituye la base imponible en el ICIO, se produce tanto en la liquidación provisional como en la liquidación definitiva, previstas ambas en el artículo 103.1 TRLHL.

Esclarecer si la necesidad de una previa comprobación administrativa en el ICIO, prevista en el artículo 103.1 TRLHL, debe extenderse a todos los supuestos en los que se dicte una liquidación definitiva, ya se trate de una alteración de los datos fácticos que figuraron en la liquidación provisional ya se trate de una corrección de los criterios jurídicos que la inspiraron”.

La sentencia reformula los términos del Auto de admisión y considera que la pregunta realmente decisiva es: “si al practicarse la liquidación definitiva del ICIO se pueden añadir partidas, conceptos o unidades de obra que, pese a constar como tales en el presupuesto presentado en su día por el dueño de aquélla y sujeto pasivo, no se tuvieron en cuenta por el Ayuntamiento al establecer la liquidación provisional”.

Para resolver las cuestiones planteadas, se parte de considerar que la liquidación provisional no es un acto de trámite de gestión dentro de un procedimiento cuya resolución sería la liquidación definitiva. La liquidación provisional es un acto definitivo de gravamen, susceptible de impugnación administrativa y jurisprudencial. La consecuencia es que no se pueden alterar los conceptos incluidos en la liquidación provisional, añadiendo otros nuevos en la liquidación definitiva, debido, como sucede en este caso, a un mero cambio de criterio jurídico. Cualquier modificación de la liquidación provisional motivada por un cambio de criterio jurídico, que perjudique al sujeto pasivo, exigirá seguir los procedimientos de revisión, establecidos en los artículos 217 y concordantes de la Ley General Tributaria.

 Así las cosas, surge la pregunta de hasta dónde puede llegar entonces la liquidación definitiva. La sentencia define el ámbito que corresponde a esta liquidación, señalando que: “la liquidación definitiva verifica la correspondencia, cualitativa y cuantitativa, de las partidas presupuestadas sobre el proyecto con lo que resulte de la ejecución final, lo que necesariamente requiere una actividad de comprobación in situ”. La liquidación definitiva queda, pues, vinculada por las partidas contempladas en la liquidación provisional, previstas en el presupuesto, pero no por los importes de estas partidas. De ahí que se considere imprescindible realizar la comprobación in situ de lo ejecutado, para poder determinar el coste real y efectivo de las obras previstas en las partidas incorporadas en la liquidación provisional y de aquellas otras que excedan del proyecto presentado. Se dice al respecto que la “… la comprobación administrativa a que se refiere el artículo 103.1 del TRLHL es un trámite inexcusable, en cuanto resulta el único medio posible para determinar que la obra proyectada, en su desarrollo o ejecución, se ha ajustado o no al presupuesto presentado, y en qué medida, cualitativa o cuantitativamente, se ha desviado de sus previsiones, lo que es una operación necesaria para determinar la liquidación definitiva, que toma como base el coste real y efectivo de la construcción -o instalación u obra”.

En conclusión, esta sentencia deja claro que en la liquidación definitiva del ICIO no pueden incorporarse conceptos o partidas presupuestarias no contempladas en la liquidación provisional. Y, por otra parte, se considera imprescindible la comprobación in situ de las obras ejecutadas para poder practicar la liquidación definitiva.

Pedro Corvinos Baseca

La procelosa historia de la remunicipalización del servicio de 010 del Ayuntamiento de Zaragoza

Por fin ha llegado el deslace del asunto de la remunicipalización del servicio del 010 del Ayuntamiento de Zaragoza. El Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 4 de Zaragoza (JCA), acaba de dictar la sentencia que resuelve los recursos interpuestos contra el Acuerdo del Gobierno de Zaragoza, por el que se decidió asumir la prestación del servicio de asistencia telefónica municipal 010, subrogando al personal de la empresa que lo venía prestando. La sentencia estima los recursos interpuestos y anula el acuerdo recurrido. Este desenlace es probablemente provisional, dado que previsiblemente la sentencia será recurrida en apelación por el Ayuntamiento.

En un artículo anterior sobre este asunto (aquí),  me referí a la remunicipalización por la vía de hecho de este servicio, al comentar la sentencia 50/2018 del Juzgado de lo Social nº 2 de Zaragoza (JS), que reconoció a las trabajadores de la empresa que había prestado el servicio del 010, la condición de personal laboral indefinido no fijo del Ayuntamiento de Zaragoza. Se considera en esta sentencia que hay una sucesión de plantilla al recuperar de facto el Ayuntamiento la gestión del servicio, con el efecto de la subrogación de éste en los contratos de trabajo. Está sentencia, como era previsible, ha adquirido firmeza.

Así las cosas, la duda que surgía tras la sentencia firme del JS, era cual sería el alcance y los efectos de la sentencia que finalmente dictase el JCA. Sobre todo, teniendo en cuenta que uno de los objetivos fundamentales de los recursos interpuestos era evitar la subrogación del Ayuntamiento en los contratos de trabajo del personal de la empresa que prestaba el servicio.

El Ayuntamiento de Zaragoza, como cabía esperar, un vez conseguido su propósito con la sentencia firme del JS -la remunicipalización de servicio y la subrogación de los trabajadores-, alegó la falta de jurisdicción del JCA y la pérdida del objeto del proceso contencioso-administrativo.

La sentencia del JCA rechaza tanto su falta de jurisdicción como la pérdida del objeto y define su ámbito de control, tratando de deslindarlo del control jurisdiccional ya efectuado en la sentencia dictada por el JS. Como se verá, ese deslinde de ámbitos jurisdiccionales para evitar fricciones no se consigue del todo. El JCA asume, como no podía ser de otra manera, que la sentencia del  JS  reconoce a los trabajadores la condición de indefinidos no fijos del Ayuntamiento. Pero hay un matiz importante; para el JCA el reconocimiento  de este derecho se habría producido al haber  sido contratados los trabajadores de forma irregular por el Ayuntamiento. Se omite, sin embargo, que la sentencia del Juzgado de lo Social considera que hay sucesión de empresa, que determina la subrogación. Se dice al respecto:

 “Se ha producido la asunción, por reversión, por parte del Ayuntamiento de Zaragoza de la prestación del servicio 010, anteriormente externalizado a la empresa Pyrenalia Net Center, en la que el Ayuntamiento asume a su vez la misma plantilla que venía desempeñando el servicio por lo que nos encontramos ante un supuesto de sucesión de plantillas’ en tanto que la unidad productiva consiste esencialmente en mano de obra, tal cuál está destinada a la realización de la misma actividad, y que ha pasado de desempeñar su trabajo para la empresa que tenía adjudicada la prestación del servicio 010 a desempeñarlo para el propio Ayuntamiento que la asume con sus propios medios”.

Por tanto, para el JS la subrogación en los contratos de trabajo es consecuencia de la sucesión de empresa por la internalización del servicio, que es precisamente el argumento que se utiliza en el Acuerdo del Gobierno de Zaragoza recurrido y que acaba de anular la sentencia del JCA

Aceptada la competencia del JS para pronunciarse sobre los derechos de los trabajadores (omitiendo que se pronuncia también sobre la sucesión de empresa), el JCA marca su terreno, estableciendo su competencia para controlar el acto administrativo de la remunicipalización al que se reconoce carácter discrecional. Y se reafirma esta competencia diciendo: “… y competencia ésta, eso sí, que en el desarrollo de sus efectos, afectará -como no puede ser de otra manera- a todos los actos que se deriven del enjuiciamiento de lo que constituye el objeto de la litis, aunque tengan naturaleza laboral, en concordancia en este caso con lo ya resuelto por el Juzgado de lo Social”. Es un inciso críptico, en el que no queda claro si lo que se pretende es que la sentencia del JCA produzca efectos sobre la sentencia del JS. Cuestión ciertamente interesante sobre la que habrá que volver.

Acotado el ámbito competencial que se reserva el JCA, la sentencia se centra en controlar, de forma un tanto confusa, los aspectos procedimentales y competenciales en la adopción del Acuerdo de remunicipalización. No entra, por tanto, a pronunciarse sobre las cuestiones relativas a la sucesión de empresa y subrogación de los trabajadores, que era uno de los motivos, quizás el principal, en que las entidades demandantes habían fundamentado sus pretensiones.

La sentencia del JCA considera que el Ayuntamiento comete irregularidades invalidantes en la tramitación del procedimiento para adoptar el Acuerdo de remunicipalización. La deficiencia procedimental consistiría en haberse adoptado este Acuerdo, existiendo un reparo suspensivo del Interventor que no habría sido levantado, siguiendo el procedimiento de resolución de discrepancias regulado en las bases de ejecución del presupuesto. Hay que recordar que para el  Interventor no cabía la subrogación de los trabajadores si previamente no había una modificación de la plantilla municipal, que debía ser aprobada por el Pleno del Ayuntamiento. Así lo hace constar en los dos informes emitidos, a los que la sentencia atribuye el carácter de reparo suspensivo.

Para el órgano juzgador, la deficiente tramitación del procedimiento de resolución de discrepancias, tendría como consecuencia que el reparo suspensivo del interventor habría sido aceptado. De manera que el Acuerdo de remunicipalización se habría adoptado existiendo un reparo suspensivo del Interventor, lo que invalidaría este Acuerdo.

Además, la sentencia, acogiendo la interpretación que hace el Interventor y que origina el reparo suspensivo, y frente a lo mantenido por la Asesoría jurídica municipal, entiende que procede en este caso la modificación de la plantilla, correspondiendo al Pleno de la Corporación esta competencia.

Resumiendo, lo motivos por los que la sentencia anula el Acuerdo de remunicipalización son, por un lado, la deficiente tramitación del procedimiento de resolución de discrepancias que habría determinado la aceptación del reparo suspensivo del Interventor, a pesar de lo cual se adoptó el Acuerdo. Y, por otro lado, el no haber modificado con carácter previo la plantilla mediante Acuerdo del Pleno del Ayuntamiento, como se decía en el los informe de Intervención.

Llegados a este punto de la procelosa historia de la remunicipalización del servicio de 010, cabe preguntarse qué efectos tiene la sentencia y en qué medida afecta a la sentencia firme dictada por el JS. Es preciso recordar que el Acuerdo que anula la sentencia JCA, además de decidir la remunicipalización de este servicio y la subrogación de los trabajadores, extingue e inicia la liquidación del contrato administrativo con la empresa que venía prestando este servicio. Al hilo de lo dicho, no hay que olvida que la pretensión de una de las entidades demandantes (Confederación de Empresarios de Zaragoza) ha sido la continuidad en la prestación del servicio por esta empresa.

Como se ha dicho, la sentencia del JCA, en un inciso críptico, señala el alcance de sus efectos, diciendo que afectará a todos los actos “aunque tengan naturaleza laboral”. Es evidente que Acuerdo de remunicipalización tiene una parte con un claro contenido laboral, como es la relativa a la subrogación como consecuencia de la sucesión de empresa, cuestión sobre la que ya se ha pronunciado el JS en sentencia firme. No creo, por tanto, que la anulación de este Acuerdo afecte a la situación de los trabajadores, que tienen la condición de personal laboral indefinido no fijo del Ayuntamiento.

Entonces ¿qué efectos puede tener la sentencia del JCA? ¿la “desmunizapalización” del servicio remunicipalizado de hecho? ¿deberá continuar la prestación del servicio la empresa que lo venía prestando mediante un contrato administrativo y que ya manifestó su intención de cesar? ¿ O acaso tendrá el Ayuntamiento que licitar un nuevo contrato para que una nueva empresa continúe la prestación de este servicio, subrogándose en los trabajadores que ahora tienen la condición de personal indefinido no fijo?

En mi opinión, el Ayuntamiento ha optado legítimamente por gestionar directamente este servicio, en vez de contratarlo con una empresa. Como se reconoce en la sentencia, el Ayuntamiento goza de un amplio margen de discrecionalidad para decidir la forma de gestionar sus servicios. Lo que en este caso ha determinado la anulación del Acuerdo de remunicipalización es un mero defecto, discutible, por otra parte, en la tramitación del procedimiento seguido para resolver las discrepancias a que da lugar el reparo suspensivo del Interventor. Bastará, por tanto, que se inicie de nuevo el procedimiento de remunicipalización, pero ahora quedando al margen la controvertida cuestión de la subrogación de los trabajadores, dado que ya tienen reconocida por sentencia firma la condición de personal indefinido no fijo del Ayuntamiento. Se tratará de una remunicipalización sin subrogación, por lo que cabe pensar que no habrá reparo suspensivo del Interventor exigiendo la previa modificación de la plantilla.

Por último, no entiendo los desvelos que ha provocado en este caso la subrogación de los trabajadores que han prestado el servicio. Es una de las consecuencias que tiene la sucesión de empresa prevista en el artículo 44 TRET, aplicable también cuando una Administración decide recuperar la gestión de un servicio que venía prestando una empresa de forma indirecta. La subrogación no determina que los trabajadores accedan al empleo público municipal, por lo que no es necesaria la previa modificación de la plantilla. Así lo entiende la sentencia del JS cuando establece que no cabe la integración de las trabajadoras en la plantilla del Ayuntamiento. La modificación de la plantilla y de la relación de puestos de trabajo, deberá hacerse con posterioridad, con el fin de crear las plazas necesarias para gestionar el servicio ya municipalizado. Y una vez creadas las plazas deberán incluirse en la Oferta de Empleo Público y cubrirse mediante los sistemas selectivos previstos en el Texto Refundido del Estatuto Básico del Empleado Público.

Pedro Corvinos Baseca