En un artículo reciente (aquí) comenté dos sentencias del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de Cartagena, en las que se ha tenido en cuenta la STC  59/2017 al resolver los recursos contencioso-administrativos interpuestos, en un caso,  contra una liquidación del IIVTNU y, en otro caso, contra la desestimación de la solicitud de devolución de ingresos indebidos como consecuencia de una autoliquidación de este Impuesto. La conclusión a la que se llega, en aplicación de la sentencia del TC, es que procede estimar los recursos interpuestos dado que el Ayuntamiento no había acreditado la existencia de incremento del valor de los terrenos. Se considera que la sentencia del TC tiene como consecuencia el desplazamiento de la carga de acreditar la existencia del incremento a los Ayuntamientos.

Acaba de publicarse en la prensa (aquí) la noticia de que el Juzgado de lo CA nº 1 de Santander ha anulado unas liquidaciones del IIVTNU giradas por el Ayuntamiento de Santander, argumentando la falta de cobertura legal para practicar las liquidaciones, una vez declarados inconstitucionales y nulos algunos de los preceptos del TRLRHL que regulan el IIVTNU. Se dice en la sentencia que en este momento, y en tanto el legislador no legisle, ni los ayuntamientos por vía de gestión, ni el juez en el proceso, pueden decidir cuándo hay o no hay incremento, en qué consiste y cómo se acredita esa circunstancia. La estimación del recurso da lugar a la devolución de lo indebidamente ingresado, más los intereses devengados y, además, se condena en costas al Ayuntamiento, cosa que hasta ahora no había sucedido.

Este es el planteamiento que, en principio, aunque no queda claro, mantiene también el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 2 de Zaragoza en una extensa sentencia que acaba de dictar –SJCA 158/2017, de 23 de junio-, a la que me referiré a continuación. La sentencia, constatado el vacío normativo producido por la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del TRLRHL, se plantea qué hacer con las liquidaciones practicadas. Y se le ocurren tres posibles soluciones: una primera, sería que los jueces siguiesen actuando como hasta ahora, determinando si existe o no incremento del valor del suelo a partir de la prueba practicada en el proceso; otra posibilidad, a la que se denomina maximalista, sería que los jueces, ante la falta de cobertura normativa, y a la espera de lo determine el legislador, no puedan determinar si existe o no incremento de valor, por los que deberían anular sin más las liquidaciones recurridas. Y aún se plantea como una solución intermedia, aquella que consistiría en “..… anular plenamente, por razones de fondo, aquellas en las que claramente no hay incremento.. ” y en  “anular por falta de procedimiento de determinación de si hay incremento, en aquellas en que sea más dudoso en cuyo caso podría volverse a liquidar en función de lo que se regule respecto del modo de determinar si hay incremento”.

Finalmente, el órgano juzgador opta, al parecer, aunque no queda claro, como se verá, por la denominada solución radical consistente en anular todas las liquidaciones, por considerar, acertadamente a mi entender -y así lo he manifestado (aquí)-, que es la única solución respetuosa con la sentencia del TC. Se hace un gran esfuerzo argumental para justificar esta decisión, apoyándola en los siguientes razonamientos:

1) Se recuerda que la sentencia del TC no es una sentencia interpretativa con la que se haya pretendido salvar los preceptos cuestionados y que, además, estos preceptos han quedado expulsados del ordenamiento jurídico; se argumenta al respecto: “Por tanto, nos está diciendo claramente que los preceptos han sido “expulsados del ordenamiento jurídico”, y eso quiere decir que no existen, y además ex origine, con lo cual no pueden seguirse dictando sentencias, determinando al buen criterio de cada órgano judicial, si ha habido o no incremento, pues es algo que ha rechazado en las tres sentencias, por un lado considerando que no cabía hacer tal interpretación “salvadora” y por otro lado diciendo expresamente que corresponde al legislador. No tendría sentido que tras la sentencia, y con una clara declaración de inconstitucionalidad, pudiesen los tribunales hacer ahora lo que se les dijo que no se podía hacer entonces”

2) Otro argumento de peso, tomado de las sentencias del TC, es que no se puede dejar al libre arbitrio del aplicador (a los entes locales, en vía de gestión, o a los órganos judiciales, en vía de revisión), tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria, como la elección, en cada caso concreto, del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento, lo que chocaría contra el principio de seguridad jurídica y contra el propio principio de reserva de ley que rige la materia tributaria. Esta misión la tiene reservada el legislador.

Para ilustrar las situaciones de incertidumbre que podrían llegar a darse si se dejará a cada uno de los aplicadores del derecho (entes locales, en vía de gestión, y órganos judiciales, en vía de revisión) la integración del vacío normativo producido por la declaración de inconstitucionalidad de los preceptos del TRLRHL, se dice en la sentencia que: “En definitiva, el resultado del tributo sería diferente en Almería, Zaragoza, Madrid, etc. Del mismo modo, los Ayuntamientos, miles, lo interpretarían a su albedrío y se daría lugar a una radical desigualdad en la aplicación de la ley, con violación del Art. 14 CE, que dependería del Ayuntamiento y luego del Juzgado concreto en que se pudiese recurrir”. Y sigue diciendo: “En definitiva, operaríamos en el vacío, violaríamos el principio de reserva de ley en materia tributaria, al fijar los elementos determinantes de la base imponible, los periodos y los porcentajes y crearíamos una total inseguridad jurídica, con una aplicación diferente en cada municipio o incluso en cada órgano judicial”.

3) Resulta interesante la interpretación que se hace de la siguiente expresión utilizada en el fallo de sentencia, “son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor”, que ha provocado cierta confusión. Se aclara en la sentencia que esta expresión no está dirigida a los aplicadores, ayuntamientos y órganos judiciales, sino al legislador, pues, una vez expulsados del ordenamiento jurídico los preceptos, y habiendo declarado constitucional el tributo de la plusvalía en sí, lo que indica es cómo se debe regular para que se ajuste a la constitucionalidad.

Y se concluye diciendo que “…si siguiésemos aplicando la norma para verificar si se producía o no el incremento -es decir, lo que se había hecho hasta ahora por este Juzgado- incurriríamos en el vicio denunciado por el TC de reconstruir la norma en contra del evidente sentido que se le quiso dar, violación del principio de reserva de ley e inseguridad jurídica. Es más, si atendemos a una validez condicionada al resultado, ni siquiera podemos decir que ahora la norma está “expulsada”, pues estaría expulsada intermitentemente y a ratos, y estaríamos exactamente en la misma situación que rechazó el TC, aplicando nuestros propios criterios, más o menos voluntaristas, para determinar si, a nuestro juicio, hay o no incremento de valor, sobre una norma a la que deberíamos tomar como “provisionalmente válida”, antes de aplicarlas”.

Esta profusa argumentación conduce al órgano juzgador a anular las liquidaciones impugnadas ante la falta de cobertura normativa, provocada por la declaración de inconstitucionalidad de los artículos  arts. 107.1, 107.2 a) y 110.4 del TRLRH. Pero no acaba aquí la cosa, aunque debería haber acabado.

La sentencia deja abierta la posibilidad a que el Ayuntamiento practique nuevas liquidaciones si el legislador acaba regulando la forma de determinar la inexistencia de incremento del valor del suelo, siempre que no se haya producido la prescripción, sin entrar a valorar las consecuencias del efecto retroactivo que supondría la aplicación de la nueva norma a hechos devengados con anterioridad a su entrada en vigor. Al final, el órgano juzgador acaba optando realmente por la solución intermedia que previamente había rechazado y que consistía en “anular por falta de procedimiento de determinación de si hay incremento, en aquellas en que sea más dudoso en cuyo caso podría volverse a liquidar en función de lo que se regule respecto del modo de determinar si hay incremento”. Pero tampoco acaba aquí la sentencia.

Después de rechazar contundentemente y de forma razonada, como se ha visto, que los aplicadores  (entes locales, en vía de gestión, y órganos judiciales, en vía de revisión) puedan reconstruir la norma e integrar el vacío normativo existente, la sentencia sorprendentemente procede a determinar a su libre albedrio si concurre el hecho imponible en las transmisiones a que dieron lugar las liquidaciones impugnadas.  Y la justificación que se da para proceder de esta forma –FD Sexto- es que: “No obstante lo anterior, y para el caso de que el TSJA, en apelación, pueda no estimar ajustadas a derecho las anteriores conclusiones, a fin de agotar la tutela judicial, y dado que estamos ante un caso de los ya resueltos con el anterior criterio, y para el caso de que fuese definitivamente imperante el criterio, que a nuestro entender es rechazable, de que debe hacerse una prospección para ver si hay o no incremento patrimonial con los criterios más o menos razonables que consideremos, procede en este caso hacer un examen de lo que se resolvería en dicho supuesto”. La pregunta que cabe hacerse es qué sucederá en aquellos casos en que la sentencia no sea recurrible en apelación.

Este planteamiento, que es razonable en una demanda, es difícilmente justificable en una sentencia y provoca una gran inseguridad jurídica. Sigue sin quedar claro cómo deben proceder los órganos jurisdiccionales ante las liquidaciones impugnadas, una vez que el TC ha declarado la  inconstitucionalidad de los artículos  arts. 107.1, 107.2 a) y 110.4 del TRLRH.

Y la cuestión tiene una gran importancia dado que dependiendo de la interpretación que se mantenga, será necesario o no acreditar la inexistencia del incremento del valor del suelo. Si la opción fuese la declaración de nulidad de las liquidaciones impugnadas ante la falta de cobertura normativa, que es lo que resulta del fallo, no sería necesario realizar ningún esfuerzo por acreditar la inexistencia de incremento.

Pedro Corvinos Baseca