revisión de oficio

Revisión o revocación de las liquidaciones firmes del Impuesto de Plusvalía

El TS acabará interpretando el silencio del TC en lo referido al alcance de los efectos de la sentencia 59/2017 (Impuesto sobre la Plusvalía)

La sentencia TC 59/2017, de 11 de mayo, que declaró que los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL, eran inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor, ha suscitado dudas acerca de su interpretación, alcance y efectos. El TS, mal que bien, ha ido resolviendo estas dudas y las cuestiones controvertidas planteadas por esta particular declaración de inconstitucionalidad.

Pero todavía queda pendiente resolver alguna cuestión controvertida, como es la de los efectos de la STC sobre las liquidaciones firmes. Habrá que recordar que el TC en este caso, y a diferencia de otras sentencias, no dice nada acerca del alcance de los efectos de la sentencia.

Se ha aceptado que la sentencia produce efectos sobre las autoliquidaciones practicadas, dado que no son actos administrativos, por lo que los obligados tributarios han podido instar la rectificación y solicitar la devolución de los ingresos indebidos (artículo 120.3 y 221.4 de la LGT) en los cuatro años siguientes a su presentación (artículo 66 c de la LGT, si se ha demostrado la inexistencia de incremento del valor.

Sin embargo, no está claro qué efectos tiene la sentencia en las liquidaciones que han quedado firmes por no recurrirse en el plazo establecido. La realidad es que los obligados tributarios que abonaron las liquidaciones del IIVTNU han solicitado en muchos casos la devolución de lo ingresado, amparándose en la declaración de inconstitucionalidad de los referidos artículos del TRLRHL. Dado que las liquidaciones habían quedado consentidas y eran firmes, se ha solicitado la revisión o la revocación de estos actos. Los Ayuntamientos afectados o han inadmitido o han desestimado las solicitudes de revisión y revocación.

La cuestión está siendo controvertida; los autores que han tratado el tema mantienen posturas contradictorias. Alfonso Rincón González-Alegre, en su artículo titulado “Revisión de plusvalía municipal y responsabilidad patrimonial” (publicado el 12-12- 2018 en el elderecho.com), considera que no concurren en este caso ninguna de la causas tasadas de nulidad –de aplicación restrictiva- enunciadas en el artículo 217 LGT. Señala, por otra parte, que no cabe construir una suerte de causa de nulidad autónoma, derivada directamente del pronunciamiento de inconstitucionalidad de los citados preceptos del TRLRHL.

Otros autores, como es el caso de Joan Pagès y Galtés, en un reciente artículo que acaba de publicar, titulado “Efectos de la declaración de inconstitucionalidad parcial del IIVTNU tras la sentencia interpretativa dictada por el Tribunal Supremo en 2018» (REALA. Nueva Época – nº 11, abril-septiembre 2019), al analizar la aplicación a este caso de alguna de las causas de nulidad enunciadas en el artículo 217 LGT, dice lo siguiente:

Se trata de una enumeración taxativa que concluye en su letra g) aludiendo a «Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal».

A pesar de que estamos ante una enumeración que debe ser interpretada de forma estricta, enten­demos que el caso que nos ocupa encaja en este último supuesto, pues tratándose de la declaración de inconstitucionalidad de una ley, parece claro que, salvo que medie sentencia judicial firme, el TC es el único órgano competente para limitar los efectos de su declaración. Y si de su declaración se desprende que no impone limitación alguna de efectos, parece claro que los ingresos pagados bajo la cobertura de una ley de­clarada inconstitucional, también serán inconstitucionales, siendo que la declaración de inconstitucionalidad implica la nulidad absoluta, de ahí que tenga efectos ex nunc, o ex origine, tal i como dice explícitamente en las SSTC 59 y 72/2017.

El tratarse de un acto viciado de nulidad de pleno derecho, implica que no prescribe la acción para que se declare la nulidad 62. De tal manera que cualquier contribuyente que haya pagado el IIVTNU (ya mediante acto de liquidación, ya mediante autoliquidación) desde su implantación a raíz de la LRHL de 1988, podrá solicitar la devolución de ingresos indebidos a través del procedimiento de nulidad de pleno derecho”.

Para este autor, la declaración de inconstitucionalidad es una causa de nulidad autónoma, que tendría encaje en la letra g) del apartado 1 del artículo 217 LGT.

Pues bien, como cabía esperar, el TS va a tener que pronunciarse sobre si la declaración de inconstitucionalidad que hace la STC 59/2017, permite dejar sin efecto las liquidaciones firmes del IIVTNU, con la consiguiente devolución de lo ingresado, utilizando la vía de la revisión de oficio (artículo 217 LGT) o de la revocación (artículos 219 LGT) Como se verá a continuación, el TC, en autos dictados recientemente, ha apreciado interés casacional objetivo para fijar jurisprudencia sobre estas controvertidas cuestiones.

Revocación de liquidaciones firmes del IIVTNU (ATS 4054/2019, de 11 de abril y ATS 5245/2019, 9 de mayo)

Estos dos autos de admisión se refieren a asuntos idénticos. El Ayuntamiento inadmite unas solicitudes de revocación de liquidaciones firmes, amparadas en el artículo 219 LGT, considerando que la revocación en una facultad de la Administración tributaria (en este caso un Ayuntamiento) y no un derecho del contribuyente y que, además, se trata de actos firmes sobre los que no produce efectos la STC. El Juzgado de lo CA que conoce del asunto estima los recursos interpuestos por los contribuyentes, considerando que le corresponde controlar los elementos reglados de la potestad de revocación y que procede revocar las liquidaciones firmes al resultar afectadas por la STC 59/2017.

Conviene recordar, y así lo hace el letrado del Ayuntamiento recurrente, que existe una jurisprudencia consolidada del TS sobre la revocación de los actos firmes de naturaleza tributaria, recogida, entre otras, en la sentencia 586/2017, de 22 de febrero (ECLI: ES:TS:2017:586)-, en la que se argumenta lo siguiente: “Por ello, debemos entender que el artículo 219 de la Ley General Tributaria no reconoce legitimación a los particulares para iniciar el procedimiento, atribuyéndoles únicamente la posibilidad de promover esa iniciación mediante la correspondiente solicitud, de la que la Administración acusará recibo, y sin perjuicio de la tramitación subsiguiente si se inicia el procedimiento”. Y se sigue diciendo: “Además, reiteramos, el artículo 219 de la LGT no ofrece a los contribuyentes un derecho subjetivo a la revocación de los actos desfavorables como alternativa a la impugnación por la vía de los recursos procedentes… “. Es decir, el TS ha venido rechazando la utilización de la revocación como vía alternativa a los recursos ordinarios para atacar actos consentidos y firmes.

Lo que se plantea en los Autos de admisión es si esta jurisprudencia sobre la revocación, debería modificarse en aquellos casos en que las liquidaciones tributarias firmes se han practicado al amparo de una norma declarada inconstitucional y nula. Es decir, si en estos casos, la interpretación conjunta del artículo 219 LGT y de los artículos 38 y 40 LOTC, habilitará al órgano jurisdiccional para revocar las liquidaciones firmes, en sustitución de la Administración, que es la que tiene atribuida esta facultad. Se precisa en los autos de admisión: “Si para reconocer ese derecho puede ampararse el órgano sentenciador en la nulidad de un precepto constitucional, haciendo así derivar efectos ex tunc de una sentencia del Tribunal Constitucional publicada después de haber adquirido firmeza las liquidaciones tributarias litigiosas”.

Revisión de oficio de liquidaciones firmes del IIVTNU (ATS 6064/2019, de 30 de mayo)

En el caso que ha dado lugar a este auto de admisión, se solicitó, amparándose en la STC 59/2017, la revisión de oficio de una liquidación firme, sin invocar específicamente ninguna de las causas de nulidad del artículo 217 LGT. El Ayuntamiento desestimó la solicitud considerando que se trataba de un recurso de reposición. Finalmente, el Juzgado de lo CA anula la liquidación firme al considerarla nula por queda afectada por la declaración de inconstitucionalidad de la STC, sin que se especifique en cuál de las causas de nulidad de pleno derecho enunciadas en el artículo 217 LGT encaja.

Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consisten en:

1. Determinar si la STC 59/2017, de 11 de mayo, permite revisar en favor del contribuyente actos administrativos de liquidación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos, correctores de la previa autoliquidación presentada, practicada en un supuesto en que no hubo incremento de valor probado, firmes por haber sido consentidos antes de haberse dictado tal sentencia.

2. En caso de que diéramos a la pregunta anterior una respuesta afirmativa, habilitante de esa posibilidad de revisión de actos firmes por consentidos, dilucidar en virtud de qué título jurídico -esto es, de qué causa legal de nulidad radical o de pleno derecho, de las tipificadas numerus clausus en el artículo 217 LGT – operaría; y, además, con qué limitación temporal”.

A la vista de las cuestiones que presentan interés casacional para el TS, entiendo que será este órgano el que acaba determinando el alcance de los efectos de la STC. Es decir, el TS volverá a interpretar la sentencia 59/2017, ante el silencio de ésta sobre el alcance de sus efectos. Cabe pensar que el TS se va a erigir en interprete del silencio del TC, determinando si la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos del TRLRHL produce efectos ex nunc o ex tunc; algo inaudito. Se encargará también el TS de establecer el límite temporal de los efectos de la sentencia del TC.

Y en el caso de que se llegue a la conclusión de que los efectos son “ex tunc”, y que, por tanto, procede revisar y dejar sin efecto las liquidaciones firmes, la siguiente tarea que se propone el TS es la de encajar esta posibilidad de revisión en alguna de las causas de nulidad tasadas en el artículo 217 LGT. Como ha apuntado algún sector de la doctrina, la declaración de inconstitucionalidad de las normas tributarias al amparo de las cuales se han practicado las liquidaciones, podría ser una causa autónoma subsumible en la letra g) del apartado 1 del artículo 217.

La interpretación que el TS haga del silencio de la sentencia del TC puede tener importantes repercusiones. Si acaba interpretando que la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL produce efectos ex tunc, se abrirá la vía para que muchos contribuyentes soliciten la revisión o la revocación de las liquidaciones firmes del IIVTNU, con la consiguiente devolución de lo ingresado, si se acredita la inexistencia de incremento del valor del suelo.

Pedro Corvinos Baseca

Legitimación de la Administración autonómica para ejercer la acción de nulidad frente a disposiciones y actos de Entidades locales

Ha suscitado dudas si las Administraciones públicas pueden solicitar la revisión de actos y  disposiciones dictadas por otras Administraciones; es decir, si pueden ejercitar la acción de nulidad establecida en el artículo 102 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (en adelante LRJAPyPAC) Esta cuestión ha sido abordada por el Tribunal Supremo en la reciente sentencia 1599/2016, de 12 de abril (Nº de Recurso: 3550/2014).

En el caso planteado, la Administración de la Comunidad Autónoma de Andalucía  solicitó al Ayuntamiento de Mojacar la revisión de oficio de un acuerdo del Pleno por el que se aprueba un estudio de detalle y de los acuerdos de la Junta de Gobierno, subdividiendo varias unidades de ejecución. Contra la desestimación por silencio de estas solicitudes de revisión, la Administración autonómica interpuso recurso contencioso-administrativo, desestimado por sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía.

La sentencia del TS, que confirma la dictada por el TSJ de Andalucía, analiza separadamente la solicitud de revisión del estudio de detalle y la solicitud de revisión de los acuerdos de la Junta de Gobierno, por los que se subdividen varias unidades de ejecución. Se parte de la distinción establecida en la LRJAPyPAC entre la revisión de oficio de las disposiciones de carácter general –entre las que se incluyen los instrumentos de planeamiento- (artículo 102.2) y la revisión de los actos administrativos (artículo 102.1)

Por lo que respecta a la solicitud de revisión del estudio de detalle, al que se le reconoce naturaleza de disposición de carácter general, la sentencia, reproduciendo lo argumentado en la sentencia TS de 21 de mayo de 2015 -recurso de casación 3004/2012-, concluye que la revisión de oficio de las disposiciones generales no puede operar como acción de nulidad. Se interpreta el apartado 2 del artículo 102 de la LRJAPyPAC, en el sentido de que sólo la Administración Pública que aprueba la disposición de carácter general está facultada para declarar su nulidad.

Se aborda a continuación la controvertida cuestión de la legitimación de la Administración autonómica, para solicitar la revisión de oficio de los actos municipales por los que se subdividen  varias unidades de ejecución. La clave para resolver la cuestión está en si la Administración autonómica tiene la condición de interesada para solicitar ante el Ayuntamiento la revisión de oficio de estos actos. Se argumenta al respecto en el fundamento de derecho noveno lo siguiente:

<<Así las cosas, obligado resulta acudir tanto a la Ley de Procedimiento Administrativo como a la Ley de Bases del Régimen Local. En éste sentido, la sentencia de éste Tribunal Supremo de 17 de mayo de 2012 señala que «para los casos de procedimiento de revisión de oficio, y en particular de revisión de oficio por causa de nulidad de pleno derecho, habrá que estar al concepto de interesado que nos ofrece el art. 31.1 de la LRJ y PAC«.

Pues bien, el referido artículo precisa un concepto de interesado en el procedimiento administrativo que, en líneas generales, se corresponde con el portador de derechos e intereses legítimos, más no de potestades administrativas. Como señala la sentencia de éste Tribunal Supremo de 31 de mayo de 2012, con cita de otras, «están legitimadas para instar el procedimiento especial de revisión de oficio de los actos administrativos regulado en el artículo 102 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , …. los titulares de derechos o intereses legítimos que dimanan del acto cuya nulidad de pleno Derecho se pretende, en cuanto que de dicha declaración de nulidad radical se produzca un beneficio o efecto favorable completo, cierto y directo para el accionante, sin que baste el mero interés de defensa de la legalidad«.

En éste caso la Junta de Andalucía no está ejercitando derechos o intereses legítimos propios, sino una potestad administrativa, concretamente la de exigir al Ayuntamiento que actúe de acuerdo con la legalidad>>

La conclusión a las que se llega, es que la Administración autonómica no tiene la condición de interesada a los efectos de poder solicitar la revisión de oficio de los actos municipales, dado que no actúa como titular de derechos o intereses legítimos afectados por estos actos sino en el ejercicio de una potestad administrativa para la defensa de la legalidad urbanística.

La sentencia deja claro que en aquellos casos en que la Administración autonómica –y lo mismo cabe decir de la Administración general del Estado- persiga la defensa de la legalidad frente a determinados actos de las Entidades locales, deberá utilizar los cauces  establecidos en la Ley Reguladora de Bases de Régimen Local –artículos 63 y siguientes-, sin que pueda ejercitar la acción de nulidad establecida en el artículo 102 de la LRJAPyPAC

Pedro Corvinos Baseca