Asistí el pasado viernes día 18 de mayo, a una ponencia sobre “La reforma del IIVTNU, situación de las entidades locales a partir de la misma y estado de los procedimientos en curso”, dentro del XVIII curso sobre la inspección de tributos locales, organizado por la Asociación Nacional de Inspectores de Hacienda Pública Local.

Uno de los ponentes fue D. Juan Ignacio Moreno Fernández, Letrado del Tribunal Constitucional, que se pronunció con rotundidad sobre algunas cuestiones relativas al alcance y efectos de la STC 59/2017, que están suscitando muchas dudas y han dado lugar a diversas interpretaciones (aquí y aquí). Trataré a continuación de exponer en síntesis lo que me pareció más interesante de su intervención.

Para empezar, el Letrado del Tribunal Constitucional –que probablemente participó activamente en la redacción de la sentencia- manifestó su sorpresa por la variedad de interpretaciones a que ha dado lugar esta sentencia. Dejó claro que la voluntad del TC (lo que no queda claro si es la voluntad de la sentencia, a la vista de las interpretaciones a las que ha dado lugar y a la espera de la que finalmente diga el TS) fue declarar la inconstitucionalidad,  pero sólo parcial, de los  artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, del TRLRHL;  esto es, solo son inconstitucionales los citados preceptos en aquellos casos en que someten a tributación situaciones de inexistencia de incremento de valor del suelo. De manera que todas las sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia y Juzgados de lo CA que mantienen la denominada tesis maximalista –nulidad radical- se están apartando, cabe pensar que sin intención (¿o no?) de la doctrina del TC manifestada en esta sentencia y en las otras que han declarado la inconstitucionalidad de las normas forales reguladoras de este impuesto.

Como es sabido, sobre esta cuestión se va a pronunciar en breve el TS –se dice que para julio-, que ha apreciado interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:

“Determinar si, para garantizar la seguridad jurídica ( artículo 9.3 de la Constitución ), la igualdad en la aplicación de la ley ( artículo 14 de la Constitución ) y el respeto de la reserva de ley en materia tributaria ( artículos 31.3 y 133.1 y 2 de la Constitución ), la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 , 107.2 a ) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales , aprobado por el Real Decreto legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo , obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica, como defiende el juzgador de instancia”.

Es decir, TS acabará interpretando cuál es el alcance de la inconstitucionalidad declarada por la sentencia del TC, ya veremos si en línea con la que parece ser la voluntad del TC, manifestada por el Letrado de este Tribunal (nulidad parcial), o siguiendo la denominada interpretación maximalista (nulidad radical), mantenida hasta el momento por la mayor parte de los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativo. Existe, pues, el riesgo de que el TS, al igual que han hecho estos órganos de la jurisdicción contencioso-administrativo, acabe manteniendo una interpretación sobre el alcance de la inconstitucionalidad contraria a lo declarado con toda claridad en la sentencia, según manifestó el Letrado del Tribunal Constitucional. ¿Qué posibilidades hay en este caso de que el TC se vuelva a pronunciar sobre esta cuestión? Pues que se interponga un recurso de amparo alegando la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva (artículo 24 CE), por la negativa al deber de acatar la doctrina del TC. Emilio Aparicio en un reciente post publicado en su blog (aquí), hace referencia a una reciente sentencia del TC en la que se recoge la doctrina del apartamiento implícito.

Manifestó también el Letrado del TC que cabría considerar renta ficticia –y por tanto inexpresiva de la capacidad económica del contribuyente- el incremento de valor que resulta de aplicar las reglas objetivas de determinación de la base imponible del Impuesto, cuando existe una diferencia sustancial con el incremento real, demostrado, del valor del suelo producido en el momento de la transmisión. El típico ejemplo en que el incremento del valor del suelo es de 1 euro pero al aplicar estas reglas objetivas de determinación de la base imposible resulta un incremento mucho mayor. Según dijo, el TC no se ha pronunciado sobre este aspecto porque no se le ha planteado en ninguna de las cuestiones de inconstitucionalidad. Lo que no quiere decir que no se puedan plantear en los asuntos todavía pendientes de resolver ante los órganos jurisdiccionales. Conscientes de este riesgo, en la Proposición de Ley por la que se modifica el texto refundido de la Ley  Reguladora de las Haciendas Locales, se corrige la forma de calcular el incremento del valor del suelo para evitar el desajuste entre el incre mento objetivo y el incremento real.

Otra cuestión controvertida a la que se refirió el Letrado del TC, es la de los efectos de la sentencia. Dijo que la expulsión ex origine del ordenamiento jurídico de los preceptos declarados inconstitucionales y nulos, debe entenderse que se produce desde la entrada en vigor del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, que aprueba el TRLRHL. Señaló, además, que en este caso, a diferencia de otros, no se limitaron en la sentencia sus efectos. Es sorprendente que el TC limitase los efectos en la sentencia 140/2016, de 21 de julio -FJ 14- que declara la inconstitucionalidad de diversos preceptos de la Ley 10/2012, de 20 de noviembre, por la que se regulan determinadas tasas en el ámbito de la Administración de Justicia y no lo haga en la sentencia 59/2017, a pasar de las graves consecuencias que ello tiene para las haciendas municipales. Habló el Letrado de ponderación a la hora de decidir si se limitan o no los efectos, pero no explicó qué ponderan. Convendrían que en cada caso explicase el TC las razones que llevan a limitar o no los efectos de sus sentencias. De lo contrario no se acaba de entender que sólo se limiten las que pueden tener incidencia en la hacienda estatal y no las que afectan gravemente a las haciendas municipales, como sucede en este caso.

La consecuencia de la no limitación de los efectos de la sentencia, es que la intangibilidad por razones de seguridad jurídica sólo ampara a las sentencias con fuerza de cosa juzgada (artículo 40.1 LOTC) y no a las liquidaciones firmes y, mucho menos, a las autoliquidaciones. Sugirió que frente a las liquidaciones firmes los interesados pueden reaccionar solicitando la revisión de oficio, al considerar que estos actos incurren en un vicio de nulidad de pleno derecho (artículo 221.4, en relación con el artículo 216.a, ambos de la LGT). Lo que no dejo del todo claro es en cuál de las causas de nulidad del artículo 217.1 LGT encajaría el hecho de practicar una liquidación al amparo de preceptos declarados posteriormente inconstitucionales; se refirió al apartado g) de este artículo –Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal-, remitiéndose a lo establecido en el artículo 39.1 LOTC. Lo que en el fondo se plantea es, como ha quedado dicho, si la declaración de inconstitucionalidad de un precepto legal determina la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en su aplicación.

Creí entender que cabe también solicitar la rectificación de las autoliquidaciones practicadas y la devolución de los ingresos indebidos, sin límite temporal, desde el momento de la expulsión ex origine de los preceptos declarados inconstitucionales y nulos.

Por lo que respecta a los afectados por sentencias con valor de cosa juzgada, en las que no tuvo en cuenta la inconstitucionalidad parcial de estos preceptos declarada en la referida sentencia, indicó que pueden utilizar la vía de la responsabilidad patrimonial del estado legislador, advirtiendo que a las sentencias dictadas con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, no se les aplica el régimen más restrictivo contenido en el art 32 (apartados 3, 4 y 5) de esta Ley. En particular, no será exigible en estos casos el haber alegado durante el proceso la inconstitucionalidad posteriormente declarada.

En resumen, según lo manifestado por el Letrado del TC, los afectados por las liquidaciones y autoliquidaciones del IIVTNU, practicadas desde la entrada en vigor del TRLRHL, en las que se demuestre la inexistencia de incremento del valor del suelo –la cuestión es quién tiene carga de la prueba y como se demuestra la inexistencia del incremento-, podrán solicitar a los respectivos Ayuntamientos la devolución de lo indebidamente ingresado. En los casos de liquidaciones firmes, previa solicitud de revisión de oficio, y en los casos de autoliquidaciones, solicitando la rectificación de éstas.

Lo cierto es que la declaración de inconstitucionalidad de los preceptos del TRLHL que regulan el IIVTNU, aunque parcial, al parecer, con la consiguiente expulsión ex origine de estos artículos del ordenamiento jurídico y la no limitación de los efectos de la sentencia, puede causar un grave quebranto en las haciendas de algunos Municipios. Corren el riesgo de tener que devolver lo ingresado en concepto de liquidaciones y autoliquidaciones de este Impuesto desde el 10 de marzo de 2004 (entrada en vigor del TRLRHL), más los intereses devengados, cuando se demuestre la inexistencia de incremento del valor del suelo. Piénsese en todas las transmisiones que se han producido durante el largo periodo de la crisis inmobiliaria.

Por último, quede claro que la proposición de ley por la que se modifica el TRLRHL, en la redacción inicial, no da solución a esta problemática, a diferencia de lo que sucede, por ejemplo, con Ley Foral 19/2017, de 27 de diciembre, que modifica la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra, que contiene un régimen transitorio que pretende salvaguardar las liquidaciones firmes del IIVTNU correspondientes a hechos imponibles producidos con anterioridad a la publicación de la sentencia del TC.

Pedro Corvinos Baseca